Anexos 3, 7, 9 y 11 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2019, publicada el 29 de abril

CRITERIOS NO VINCULATIVOS DE LAS DISPOSICIONES FISCALES

PRIMERO. De conformidad con el artículo 33, fracción I, inciso h) del CFF, en relación con la regla 1.9., fracción IV de la RMF 2019, se dan a conocer los criterios no vinculativos de las disposiciones fiscales conforme a lo siguiente:

Contenido

APARTADOS:

A. Criterios del CFF

1/CFF/NV        Entrega o puesta a disposición del CFDI. No se cumple con la obligación cuando el emisor únicamente remite a una página de Internet.

B. Criterios de la Ley del ISR

1/ISR/NV         Establecimiento permanente.

2/ISR/NV         Enajenación de bienes de activo fijo.

3/ISR/NV         Reservas para fondos de pensiones o jubilaciones. No son deducibles los intereses derivados de la inversión o reinversión de los fondos.

4/ISR/NV         Regalías por activos intangibles originados en México, pagadas a partes relacionadas residentes en el extranjero.

5/ISR/NV         Instituciones de fianzas. Pagos por reclamaciones.

6/ISR/NV         Gastos a favor de tercero. No son deducibles aquellos que se realicen a favor de personas con las cuales no se tenga una relación laboral ni presten servicios profesionales.

7/ISR/NV         Deducción de Inversiones tratándose de activos fijos.

8/ISR/NV         Instituciones del sistema financiero. Retención del ISR por intereses.

9/ISR/NV         Desincorporación de sociedades controladas.

10/ISR/NV       Inversiones realizadas por organizaciones civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles. (Se deroga)

11/ISR/NV       Rendimientos de bienes entregados en fideicomiso, que únicamente se destinen a financiar la educación.

12/ISR/NV       Indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades.

13/ISR/NV       Enajenación de certificados inmobiliarios.

14/ISR/NV       Sociedades civiles universales. Ingresos en concepto de alimentos.

15/ISR/NV       Aplicación de los artículos de los tratados para evitar la doble tributación que México tiene en vigor, relativos a la imposición sobre sucursales.

16/ISR/NV       Sociedades cooperativas. Salarios y previsión social.

17/ISR/NV       Indebida deducción de pérdidas por la enajenación de la nuda propiedad de bienes otorgados en usufructo.

18/ISR/NV       Ganancias obtenidas por residentes en el extranjero en la enajenación de acciones inmobiliarias.

19/ISR/NV       Deducción de inventarios congelados. (Se deroga)

20/ISR/NV       Inventarios Negativos. (Se deroga)

21/ISR/NV       Prestación gratuita de un servicio a organizaciones civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles. (Se deroga)

22/ISR/NV       Subcontratación. Retención de salarios.

23/ISR/NV       Simulación de constancias.

24/ISR/NV       Deducción de pagos a sindicatos.

25/ISR/NV       Gastos realizados por actividades comerciales contratadas a un Sindicato. (Se deroga)

26/ISR/NV       Pérdidas por enajenación de acciones. Obligación de las sociedades controladoras de pagar el ISR que se hubiere diferido con motivo de su disminución en la determinación del resultado fiscal consolidado.

27/ISR/NV       Previsión social para efectos de la determinación del ISR. No puede otorgarse en efectivo o en otros medios equivalentes.

28/ISR/NV       Inversiones en automóviles. No son deducibles cuando correspondan a automóviles otorgados en comodato y que no son utilizados para la realización de las actividades propias del contribuyente.

29/ISR/NV       Medios de pago en gastos médicos, dentales, por servicios en materia de psicología, nutrición u hospitalarios.

30/ISR/NV       Entrega de donativos a instituciones de enseñanza cuando no son onerosos, ni remunerativos.

31/ISR/NV       Costo de lo vendido. Tratándose de servicios derivados de contratos de obra inmueble, no son deducibles los costos correspondientes a ingresos no acumulados en el ejercicio.

32/ISR/NV       Pago de sueldos, salarios o asimilados a estos a través de sindicatos o prestadoras de servicios de subcontratación laboral.

33/ISR/NV       Deducción de bienes de activo fijo objeto de un contrato de arrendamiento financiero.

34/ISR/NV       Derechos federativos de los deportistas. Su adquisición constituye una inversión en la modalidad de gasto diferido.

35/ISR/NV       Inversión de recursos retornados al país en acciones emitidas por personas morales residentes en México.

36/ISR/NV       Ingresos obtenidos por residentes en el extranjero, por arrendamiento o fletamento de embarcaciones o artefactos navales a casco desnudo, con fuente de riqueza en territorio nacional.

37/ISR/NV       Asociaciones Deportivas.

38/ISR/NV       Determinación del costo de lo vendido para contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías.

39/ISR/NV       Reconocimiento de contribuciones únicas y valiosas. Deben reconocerse en los análisis de precios de transferencia para demostrar que en operaciones celebradas con partes relacionadas, los ingresos acumulables y deducciones autorizadas fueron determinados considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que se hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.

40/ISR/NV       Modificaciones al valor de las operaciones con partes relacionadas dentro del rango intercuartil.

C. Criterios de la Ley del IVA

1/IVA/NV         Alimentos preparados para su consumo en el lugar de su enajenación por las denominadas tiendas de conveniencia.

2/IVA/NV         Alimentos preparados.

3/IVA/NV         Servicio de itinerancia internacional o global.

4/IVA/NV         Prestación de servicios en territorio nacional a través de la figura de comisionista

mercantil.

5/IVA/NV         Enajenación de efectos salvados.

6/IVA/NV         Retención a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país.

7/IVA/NV         IVA en transportación aérea que inicia en la franja fronteriza. No puede considerarse como prestado solamente el 25% del servicio.

8/IVA/NV         Traslado indebido de IVA. Transporte de bienes no corresponde al servicio de cosecha y recolección.

9/IVA/NV         Acreditamiento indebido de IVA.

D. Criterios de la Ley del IEPS

1/IEPS/NV       Base sobre la cual se aplicará la tasa del IEPS cuando el prestador de servicio proporcione equipos terminalesde telecomunicaciones u otorgue su uso o goce temporal al prestatario, con independencia del instrumento legal que se utilice para proporcionar el servicio.

2/IEPS/NV       Servicios que se ofrecen de manera conjunta con Internet.

3/IEPS/NV       Productos que por sus ingredientes se ubican en la definición de chocolate o productos derivados del cacao, independientemente de su denominación comercial o la forma en la que se sugiere sean consumidos, se encuentran gravados para efectos del IEPS.

4/IEPS/NV       Base gravable del IEPS en la prestación de servicios de juegos con apuestas y sorteos.

5/IEPS/NV       Cantidades a disminuir como premios para determinar la base gravable del IEPS en la prestación de servicios de juegos con apuestas y sorteos.

E. Criterios de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y Exportación

1/LIGIE/NV      Regla General 2 a). Importación de mercancía sin montar. (Se reubica)

F. Criterios de la LISH

1/LISH/NV       Condensados y gas natural. Se trata de conceptos distintos para determinar la base de los derechos por la utilidad compartida y de extracción de hidrocarburos para los asignatarios.

2/LISH/NV       Establecimiento permanente para los efectos de la LISH. La exploración y extracción de hidrocarburos no son las únicas actividades por las que se puede constituir.

A. Criterios del CFF

1/CFF/NV        Entrega o puesta a disposición del CFDI. No se cumple con la obligación cuando el emisor únicamente remite a una página de Internet.

                     El artículo 29, primer párrafo del CFF establece la obligación para los contribuyentes de expedir CFDIs por Internet por los actos o actividades que realicen, por los ingresos que se perciban o por las retenciones de contribuciones que efectúen, para lo cual de conformidad con su fracción IV, antes de su expedición deberán remitirlos al SAT o al proveedor de certificación de comprobantes fiscales digitales por Internet con el objeto de que se certifique, es decir, se valide el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 29-A del mismo Código, se le asigne un folio y se le incorpore el sello digital del SAT.

                     El artículo 29, fracción V del citado ordenamiento prevé que una vez que al CFDI se le haya incorporado el sello digital a que se refiere el párrafo anterior, los contribuyentes deberán entregar o poner a disposición de sus clientes el archivo electrónico del CFDI y, cuando les sea solicitada por el cliente, su representación impresa, por lo que se considera que el contribuyente que solicita el comprobante fiscal solo debe proporcionar su clave en el RFC para generarlo, sin necesidad de exhibir la Cédula de Identificación Fiscal.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Los contribuyentes que no cumplan, en mismo acto y lugar, con su obligación de expedir el CFDI y tampoco con su remisión al SAT o al proveedor de certificación de CFDI con el objeto de que se certifique.

                     II. Los contribuyentes que no permitan, en el mismo acto y lugar que el cliente proporcione sus datos para la generación del CFDI.

                     III. Los contribuyentes que en sus establecimientos, sucursales o puntos de venta, únicamente pongan a disposición del cliente un medio por el cual invitan al cliente para que este por su cuenta proporcione sus datos y por ende, trasladen al cliente la obligación de generar el CFDI.

                     IV. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

B. Criterios de la Ley del ISR

1/ISR/NV         Establecimiento permanente.

                     Conforme al artículo 1, fracción II de la Ley del ISR, las personas físicas y las morales están obligadas al pago del ISR cuando se trate de residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

                     Conforme al artículo 2, segundo párrafo de la Ley del ISR, el Artículo 5, de los tratados para evitar la doble tributación que México tiene en vigor y los párrafos 31 a 35 de los Comentarios al artículo 5 del “Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y el Patrimonio”, a que hace referencia la recomendación adoptada por el Consejo de la OCDE el 23 de octubre de 1997, tal como fueron publicados después de la adopción por dichoConsejo de la novena actualización o de aquella que la sustituya, se considera que el residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país cuando se encuentre vinculado en los términos del derecho común con los actos que efectúe el agente dependiente por cuenta de él, con un residente en México.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. El residente en el extranjero que no pague el ISR en México al considerar que no tiene un establecimiento permanente en el país cuando se encuentre vinculado en los términos del derecho común con los actos que efectúe el agente dependiente por cuenta de él, con un residente en México.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

2/ISR/NV         Enajenación de bienes de activo fijo.

                     El artículo 18, fracción IV de la Ley del ISR, establece que los contribuyentes que enajenen bienes de activo fijo, están obligados a acumular la ganancia derivada de esa enajenación. Para calcular dicha ganancia, la Ley del ISR establece que esta se determina

como la diferencia entre el precio de venta y el monto original de la inversión, disminuido de las cantidades ya deducidas. Lo anterior se desprende específicamente de lo dispuesto en el artículo 31 de dicha Ley que establece que cuando se enajenen dichos bienes el contribuyente tiene derecho a deducir la parte aún no deducida.

                     Los artículos 27, fracción IV y 105, fracción IV, de la Ley del ISR establecen que las deducciones de las personas morales y físicas con actividades empresariales y profesionales requieren estar debidamente registradas en contabilidad y ser restadas una sola vez. El artículo 147, fracción III del citado ordenamiento establece este último requisito, tratándose de las deducciones de las personas físicas del Régimen de losingresos por arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles; del Régimen de los ingresos por enajenación de bienes y Régimen de los ingresos por adquisición de bienes.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. El contribuyente que para la determinación de la utilidad fiscal del ejercicio efectúe la deducción del saldo pendiente de depreciar de aquellos bienes de activo fijo que hubiera enajenado en el ejercicio y por los cuales para el cálculo de la ganancia acumulable por la enajenación de dichos bienes ya hubiera considerado dicha deducción, ya que ello constituye una doble deducción que contraviene lo dispuesto en los artículos 27, fracción IV, 105, fracción IV y 147, fracción III de la Ley del ISR.

                     II. El contribuyente que para la determinación de la utilidad fiscal del ejercicio efectúe la deducción del saldo pendiente de depreciar de aquellos bienes de activo fijo que hubiera enajenado a través de un contrato de arrendamiento financiero en el ejercicio y por los cuales para el cálculo de la ganancia acumulable por la enajenación de dichos bienes ya hubiera considerado dicha deducción, ya que ello constituye una doble deducción que contraviene lo dispuesto en los artículos 27, fracción IV, 105, fracción IV y 147, fracción III de la Ley del ISR.

                     III. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

3/ISR/NV         Reservas para fondos de pensiones o jubilaciones. No son deducibles los intereses derivados de la inversión o reinversión de los fondos.

                     De conformidad con el artículo 29 de la Ley del ISR y 35 de su Reglamento, los intereses derivados de la inversión o reinversión de los fondos destinados a la creación o incremento de reservas para el otorgamiento de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las previstas en la Ley del Seguro Social y de primas de antigüedad, no son deducibles para el contribuyente (fideicomitente).

                     Toda vez, que dicho fideicomitente a través del fideicomiso constituye un patrimonio autónomo, en virtud de que los bienes entregados salen de su patrimonio y su titularidad se atribuye al fiduciario, para la realización de un fin determinado, por lo que en ese supuesto los intereses de que se trata ya no afectan de manera positiva o negativa el patrimonio del fideicomitente, máxime que no derivan de una erogación que él hubiere hecho.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. El fideicomitente que deduzca los intereses derivados de la inversión o reinversión de los fondos destinados para la creación o incremento de reservas para el otorgamiento de

pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las previstas en la Ley del Seguro Social y de primas de antigüedad.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

4/ISR/NV         Regalías por activos intangibles originados en México, pagadas a partes relacionadas residentes en el extranjero.

                     Los artículos 27 y 105, de la Ley del ISR, establecen los requisitos que deben cumplir las deducciones autorizadas y los casos específicos en que deben otorgarse, tratándose de personas morales y personas físicas con actividades empresariales y profesionales.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Deducir las regalías pagadas a partes relacionadas residentes en el extranjero por el uso o goce temporal de activos intangibles, que hayan tenido su origen en México, hubiesen sido anteriormente propiedad del contribuyente o de alguna de sus partes relacionadas residentes en México y su transmisión se hubiese hecho sin recibir contraprestación alguna o a un precio inferior al de mercado; toda vez que no se justifica la necesidad de la migración y por ende el pago posterior de la regalía.

                     II. Deducir las inversiones en activos intangibles que hayan tenido su origen en México, cuando se adquieran de una parte relacionada residente en el extranjero o esta parte relacionada cambie su residencia fiscal a México, salvo que dicha parte relacionada hubiese adquirido esas inversiones de una parte independiente y compruebe haber pagado efectivamente su costo de adquisición.

                     III. Deducir las inversiones en activos intangibles, que hayan tenido su origen en México, cuando se adquieran de un tercero que a su vez los haya adquirido de una parte relacionada residente en el extranjero.

                     IV. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

5/ISR/NV         Instituciones de fianzas. Pagos por reclamaciones.

                     El artículo 27, fracción I de la Ley del ISR establece como requisito de las deducciones que sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.

                     El artículo 32 de la Ley de Instituciones de Seguros y de Fianzas señala que el objeto de las instituciones de fianzas consiste preponderantemente en otorgar fianzas a título oneroso.

                     Los artículos 167, 168 y 171 de la Ley de Instituciones de Seguros y de Fianzas establecen esencialmente que las instituciones de fianzas deben tener suficientemente garantizada la recuperación del monto de las responsabilidades que contraigan mediante el otorgamiento de fianzas, además de estimar razonablemente que se dará cumplimiento

a las obligaciones garantizadas.

                     Al respecto, es importante destacar que la institución afianzadora se constituye en acreedor del fiado una vez que se hace exigible la fianza y realiza el pago por la reclamación correspondiente, y por ende, tiene a su favor un crédito por el monto de lo pagado.

                     Así, los pagos por reclamaciones derivados de obligaciones amparadas con fianza, ante la imposibilidad práctica de cobro o la prescripción del derecho de cobro al fiado se pueden considerar créditos incobrables, los cuales eventualmente podrían ser deducibles de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25, fracción V de la Ley del ISR, siempre que se reúnan los requisitos que prevé el artículo 27, fracciones I y XV del mismoordenamiento, conforme a las cuales se requiere que se trate de una erogación estrictamente indispensable y que transcurra el término de prescripción, o antes, si fuera notoria la imposibilidad práctica de cobro.

                     En ese sentido, cuando las instituciones de fianzas no cumplen su obligación de tener suficientemente garantizada la fianza otorgada en los términos de la ley de la materia, las pérdidas por créditos incobrables que se originen con motivo de la notoria imposibilidad práctica de cobro o prescripción del derecho de cobro de las reclamaciones derivadas de obligaciones amparadas con fianza, no cumplen con el requisito legal para su deducción; dado que tales operaciones riesgosas se originaron bajo la estricta responsabilidad de lasinstituciones de fianzas, haciendo propensa una situación de gasto innecesario para la propia empresa, es decir que no constituyen un gasto estrictamente indispensables para las instituciones de fianzas; puesto que la inobservancia de las obligaciones derivadas de la ley de la materia por parte de las instituciones de fianzas para la consecución de su objeto, no puede justificar una deducción para efectos de la Ley del ISR.

                     Por último, se aclara que las compañías de fianzas no deben considerar deducibles los pagos por concepto de reclamaciones de terceros, puesto que el hecho de que la afianzadora pague la fianza que le es reclamada, produce la incorporación de un derecho de crédito consistente en la posibilidad jurídica de hacer efectiva la contragarantía estipulada en el contrato, lo cual no se ubica en las hipótesis a que se refiere el artículo 25 de la Ley del ISR, destacando en todo caso, que únicamente serían deducibles las pérdidas por créditos incobrables derivados de las reclamaciones pagadas por las instituciones de fianzas que cumplan con los requisitos de la Ley de Instituciones de Seguros y de Fianzas y los establecidos en las disposiciones fiscales.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Deducir el monto de los pagos por reclamaciones derivados de obligaciones amparadas con fianza para los efectos de la Ley del ISR.

                     II. Deducir por concepto de pérdidas por créditos incobrables las que deriven de los pagos por reclamaciones originados de las obligaciones de una fianza, sin cumplir las disposiciones precautorias de recuperación aplicables ni los requisitos establecidos en los preceptos de la Ley del ISR en materia de deducciones.

                     III. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

6/ISR/NV         Gastos a favor de tercero. No son deducibles aquellos que se realicen a favor de personas con las cuales no se tenga una relación laboral ni presten servicios profesionales.

                     El artículo 27, fracción I de la Ley del ISR establece que las deducciones autorizadas en el Título II de dicha Ley deben ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.

                     Asimismo, la fracción XI del artículo referido dispone, contrario sensu, que no serán deducibles los gastos de previsión social cuando las prestaciones correspondientes no se otorguen en forma general en beneficio de todos los trabajadores.

                     De igual forma, el artículo 28, fracción V de la Ley del ISR, indica que no serán deducibles los viáticos o gastos de viaje, en el país o en el extranjero, cuando no se destinen al hospedaje, alimentación, transporte, uso o goce temporal de automóviles y pago de kilometraje, de la persona beneficiaria del viático y que las personas a favor de las cuales se realice la erogación, deben tener relación de trabajo con el contribuyente en lostérminos del Capítulo I del Título IV de dicha Ley o deben estar prestando servicios profesionales, además de que los gastos deberán estar amparados con un comprobante fiscal cuando estos se realicen en territorio nacional o con la documentación comprobatoria correspondiente, cuando los mismos se efectúen en el extranjero.

                     En ese sentido, no son erogaciones estrictamente indispensables aquellas que se realizan cuando no exista relación laboral o prestación de servicios profesionales entre la persona a favor de la cual se realizan dichas erogaciones y el contribuyente que pretende efectuar su deducción, aun cuando tales erogaciones se encontraran destinadas a personal proporcionado por empresas terceras.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Los contribuyentes que efectúen la deducción de gastos de previsión social, viáticos o gastos de viaje, en el país o en el extranjero cuando no exista relación laboral o prestación de servicios profesionales entre la persona a favor de la cual se realizan dichas erogaciones y el contribuyente.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

7/ISR/NV         Deducción de Inversiones tratándose de activos fijos.

                     El artículo 25, fracción IV de la Ley del ISR, señala que los contribuyentes podrán efectuar la deducción de inversiones.

                     El activo fijo por ser considerado una inversión conforme a lo previsto en los artículos 31 y 32, primer y segundo párrafos de la Ley del ISR, únicamente se deduce mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los por cientos máximos autorizados que establece dicha Ley sobre el monto original de la inversión.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Deducir inversiones en activo fijo, dándoles el tratamiento fiscal aplicable a los gastos, como acontece tratándose de las siguientes adquisiciones:

                     a) De cable para transmitir datos, voz, imágenes, etc., salvo que se trate de adquisiciones con fines de mantenimiento o reparación.

                     b) De bienes, como son los refrigeradores, enfriadores, envases retornables, etc., que sean puestos a disposición de los detallistas que enajenan al menudeo los refrescos y las cervezas.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de las prácticas anteriores.

8/ISR/NV         Instituciones del sistema financiero. Retención del ISR por intereses.

                     El artículo 54, primer párrafo de la Ley del ISR establece que las instituciones que componen el sistema financiero que efectúen pagos por intereses, deberán retener y enterar el impuesto aplicando la tasa que al efecto establezca el Congreso de la Unión para el ejercicio de que se trate en la Ley de Ingresos de la Federación, sobre el monto del capital que dé lugar al pago de los intereses, como pago provisional.

                     La fracción II de dicho artículo dispone que no se efectuará la retención a que se refiere el primer párrafo del mismo artículo, tratándose de intereses que se paguen entre el Banco de México, las instituciones que componen el sistema financiero y las sociedades de inversión especializadas de fondos para el retiro. Asimismo, la fracción citada señala que no será aplicable lo dispuesto en ella es decir, sí se efectuará la retención a que se refiere el artículo 54, primer párrafo de la Ley del ISR, tratándose de intereses que deriven de pasivos que no sean a cargo de las instituciones que componen el sistema financiero o las sociedades de inversión especializadas de fondos para el retiro, así como cuando estas actúen por cuenta de terceros.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. La institución del sistema financiero que efectúe pagos por intereses y que no realice la retención a que se refiere el artículo 54, primer párrafo de la Ley del ISR, tratándose de los supuestos siguientes:

                     a) Intereses que deriven de pasivos que no sean a cargo de las instituciones que componen el sistema financiero o de las sociedades de inversión especializadas de fondos para el retiro.

                     b) Intereses que se paguen a las instituciones que componen el sistema financiero o a las sociedades de inversión especializadas de fondos para el retiro, cuando estas actúen por cuenta de terceros.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

9/ISR/NV         Desincorporación de sociedades controladas.

                     Las sociedades controladoras que hubieran optado por considerar su resultado fiscal consolidado deben determinarlo conforme a lo dispuesto en el artículo 68 de la Ley del ISR vigente al 31 de diciembre de 2013, y ello implica necesariamente que tengan que determinar su utilidad o pérdida fiscal consolidada y en caso de tener utilidad fiscal consolidada pueden disminuir de ella las pérdidas fiscales consolidadas de ejerciciosanteriores que tengan.

                     El artículo 71, segundo párrafo de la Ley del ISR vigente al 31 de diciembre de 2013, dispone que cuando una sociedad controlada se desincorpora de la consolidación, la sociedad controladora debe sumar a la utilidad fiscal consolidada o restar a la pérdida

fiscal consolidada, del ejercicio inmediato anterior, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores que la sociedad controlada tenga derecho a disminuir en lo individual al momento de su desincorporación, considerando para estos efectos, solo los ejercicios en que se restaron las pérdidas de la sociedad que se desincorpora para determinar su resultado fiscal consolidado y consecuentemente, su utilidad o pérdida fiscal consolidada por lo comentado en el párrafo anterior.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. Cuando la sociedad controladora no sume o no reste, según sea el caso, a la utilidad fiscal consolidada o a la pérdida fiscal consolidada del ejercicio inmediato anterior, las pérdidas fiscales de la sociedad que se desincorpora incurridas en ejercicios en los que determinó pérdida fiscal consolidada, y, como consecuencia de ello, no pague el ISR o no disminuya las pérdidas fiscales consolidadas con las pérdidas fiscales de la sociedad controlada que se desincorpora.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

10/ISR/NV       Inversiones realizadas por organizaciones civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles. (Se deroga)

                     El artículo 82, fracción IV de la Ley del ISR establece que las personas morales con fines no lucrativos autorizadas para recibir donativos deducibles, deberán destinar sus ingresos y activos exclusivamente a los fines propios de su objeto social, sin que puedan otorgar beneficios sobre el remanente distribuible a persona física alguna o a sus integrantes, salvo que se trate de personas morales o fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles.

                     En este sentido, por objeto social o fin autorizado se entiende exclusivamente la actividad que la autoridad fiscal constató que se ubica en los supuestos contemplados en las disposiciones fiscales como autorizables y que mediante la resolución correspondiente se informó a la persona moral o fideicomiso.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida, la organización civil o fideicomiso que cuente con autorización para recibir donativos deducibles que directamente, a través de la figura del fideicomiso o por conducto de terceros, destine la totalidad o parte de su patrimonio o activos a:

                     I. La constitución de otras personas morales.

                     II. La adquisición de acciones, fuera de los mercados reconocidos a que se refiere el artículo 16-C fracciones I y II del CFF, o de títulos referenciados a índices de precios a que se refiere la fracción III del mismo artículo, cuando estos no estén integrados por acciones que se operen normalmente en los mercados reconocidos y no estén definidos y publicados por bolsa de valores concesionada en los términos de la Ley del Mercado deValores.

                     III. La adquisición de certificados de aportación patrimonial emitidos por las sociedades nacionales de crédito, partes sociales, participaciones en asociaciones civiles y los certificados de participación ordinarios emitidos con base en fideicomisos sobre acciones que sean autorizados conforme a la legislación aplicable en materia de inversión extranjera.

                     IV. La adquisición de acciones emitidas por personas consideradas partes relacionadas en términos del artículo 179, quinto párrafo de la Ley del ISR, tanto residentes en México, como en el extranjero.

                     No se considera una práctica fiscal indebida, el participar como socio, asociado o fideicomitente en organizaciones civiles o fideicomisos que cuenten con autorización para recibir donativos deducibles.

11/ISR/NV       Rendimientos de bienes entregados en fideicomiso, que únicamente se destinen a financiar la educación.

                     El artículo 90, primer párrafo de la Ley del ISR establece que están obligadas al pago del impuesto establecido en el Título IV de dicha Ley, las personas físicas residentes en México que obtengan ingresos en efectivo, en bienes, devengado cuando en los términos de dicho Título señale, en crédito, en servicios en los casos que señale la Ley del ISR, o de cualquier otro tipo.

                     El cuarto párrafo del artículo citado dispone que no se consideran ingresos obtenidos por los contribuyentes, los rendimientos de bienes entregados en fideicomiso, en tanto dichos rendimientos únicamente se destinen, entre otros fines, a financiar la educación hasta nivel licenciatura de sus descendientes en línea recta, siempre que los estudios cuenten con reconocimiento de validez oficial.

                     En este sentido, el supuesto previsto en el cuarto párrafo del artículo 90 de la Ley del ISR, requiere de una persona física que tenga la calidad de fideicomitente esto es, que haya transmitido la propiedad de bienes, dinero o ambos a la fiduciaria para ser destinado al fin referido en el párrafo citado, encomendando la realización de dicho fin a la fiduciaria y que sea ascendiente en línea recta de la persona física que cursará la educación financiada.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. La persona física que no considere como ingresos por los que está obligada al pago del ISR, los rendimientos de bienes entregados en fideicomiso, que se destinen a financiar la educación de sus descendientes en línea recta, cuando la propiedad de dichos bienes haya sido transmitida a la fiduciaria por una persona distinta a la ascendiente en línea recta.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

12/ISR/NV       Indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades.

                     De conformidad con el artículo 93, fracción III de la Ley del ISR, no se pagará dicho impuesto por la obtención de indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, que se concedan de acuerdo con las leyes, por contratos colectivos de trabajo o por contratos Ley.

                     La Ley Federal del Trabajo en sus artículos 473, 474 y 475 señala, que se considera riesgo de trabajo a los accidentes y enfermedades a que están expuestos los trabajadores en ejercicio o con motivo del trabajo, entendiendo como accidente de trabajo toda lesión orgánica o perturbación funcional, inmediata o posterior, o la muerte, producida repentinamente en ejercicio, o con motivo del trabajo, cualesquiera que sean el lugar y eltiempo en que se preste, incluyendo las que se produzcan al trasladarse el trabajador directamente de su domicilio al lugar del trabajo y de este a aquel; asimismo, enfermedad de trabajo es todo estado patológico derivado de la acción continuada de una causa que tenga su origen o motivo en el trabajo o en el medio en que el trabajador se vea obligado a prestar sus servicios.

                     Las indemnizaciones por riesgos de trabajo que produzcan incapacidades en términos del artículo 477 de la citada Ley laboral, se pagarán directamente al trabajador, tomando como base para el cálculo de dicha indemnización el salario diario que percibía el trabajador al ocurrir el riesgo conforme a lo previsto en los artículos 483 y 484 de la misma Ley.

                     En el caso de enfermedades de trabajo, estas se determinan conforme a la Tabla de Enfermedades de Trabajo a que se refiere el artículo 513 de la Ley Federal del Trabajo y las que se publiquen en el DOF, las que serán de observancia general en todo el territorio nacional.

                     Al efecto, se han detectado contribuyentes que realizan pagos por concepto de indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades sin contar con el certificado o la constancia de incapacidad o enfermedad de que se trate expedida por las instituciones públicas del Sistema Nacional de Salud, cuando en realidad se trata de salarios y asimilados a salarios, pretendiéndose deducir indebidamente sin realizarse la retención y entero correspondiente del ISR por quien los efectúa.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Efectuar erogaciones como si se tratara de indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades sin contar con el citado certificado o constancia correspondiente, cuando las mismas realmente corresponden a ingresos por salarios y conceptos asimilados a estos o demás prestaciones que deriven de una relación laboral.

                     II. Deducir para efectos del ISR, las erogaciones a que se refiere la fracción anterior sin contar con el citado certificado o constancia correspondiente y sin cumplir con la obligación de retener y enterar el ISR correspondiente.

                     III. No considerar como ingresos por los que se está obligado al pago del ISR, los salarios y conceptos asimilados a estos o demás prestaciones derivadas de una relación laboral que se hayan cobrado como presuntas indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades sin contar con el citado certificado o constancia correspondiente.

                     IV. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

13/ISR/NV       Enajenación de certificados inmobiliarios.

                     El artículo 93, fracción XIX, inciso a) de la Ley del ISR, señala que no se pagará el ISR por la obtención de ingresos derivados de la enajenación de casa habitación del contribuyente.

                     Asimismo, el artículo 9, fracciones II y VII de la Ley del IVA establece que no se pagará el impuesto en la enajenación de construcciones adheridas al suelo, destinadas o utilizadas para casa habitación, así como partes sociales, documentos pendientes de cobro y títulos de crédito, con excepción de certificados de depósito de bienes cuando por la enajenación de dichos bienes se esté obligado a pagar este impuesto y de certificados de participación inmobiliaria no amortizables u otros títulos que otorguen a su titular derechos sobre inmuebles distintos a casa habitación o suelo.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Considerar como enajenación de casa habitación para efectos del ISR e IVA, la que se realice de los certificados inmobiliarios que representen membresías de tiempo compartido, las cuales tengan incorporados créditos vacacionales canjeables por productos y servicios de recreación, viajes, unidades de alojamiento, hospedaje y otros productos relacionados, que otorguen el derecho a utilizarse durante un periododeterminado.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

14/ISR/NV       Sociedades civiles universales. Ingresos en concepto de alimentos.

                     El artículo 93, fracción XXVI de la Ley del ISR establece que no se pagará el ISR por los ingresos percibidos en concepto de alimentos por las personas físicas que tengan el carácter de “acreedores alimentarios” en términos de la legislación civil aplicable.

                     Invariablemente, para tener dicho carácter, la legislación civil requiere de otra persona física que tenga la calidad de “deudor alimentario” y de una relación jurídica entre este y el “acreedor alimentario”.

                     En este sentido, una sociedad civil universal tanto de todos los bienes presentes como de todas las ganancias nunca puede tener el carácter de “deudor alimentario” ni una persona física el de “acreedor alimentario” de dicha sociedad.

                     Además, la obligación de una sociedad civil universal de realizar los gastos necesarios para los alimentos de los socios, no otorga a estos el carácter de “acreedores alimentarios” de dicha sociedad, ya que la obligación referida no tiene las características de la obligación alimentaria, es decir, no es recíproca, irrenunciable, intransmisible e intransigible.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. Quien para omitir total o parcialmente el pago de alguna contribución, o para obtener un

beneficio en perjuicio del fisco federal, constituya o contrate de manera directa o a través de interpósita persona a una sociedad civil universal, a fin de que esta le preste servicios idénticos, similares o análogos a los que sus trabajadores o prestadores de servicios le prestaron o prestan.

                     II. El socio de una sociedad civil universal que considere las cantidades recibidas de dicha sociedad, como ingresos por los que no está obligado al pago del ISR.

                     III. Quien Asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

                     Este criterio también es aplicable a las sociedades en nombre colectivo o en comandita simple.

15/ISR/NV       Aplicación de los artículos de los tratados para evitar la doble tributación que México tiene en vigor, relativos a la imposición sobre sucursales.

                     El artículo 164, fracciones II y III de la Ley del ISR establece un gravamen al envío de utilidades en efectivo o en bienes que efectúen los establecimientos permanentes de personas morales residentes en el extranjero a la oficina central de la sociedad o a otro establecimiento permanente de esta en el extranjero que no provengan del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta o de la cuenta de remesas de capital del residente en elextranjero, así como a los reembolsos que los establecimientos permanentes efectúen a su oficina central o a cualquiera de sus establecimientos en el extranjero, incluyendo aquellos que deriven de la terminación de sus actividades, en los términos previstos por el artículo 78 de la Ley del ISR.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. El residente en el extranjero que tenga un establecimiento permanente en el país, que aplique las disposiciones de cualquiera de los artículos a que se refieren los incisos siguientes, en relación con el artículo 164, fracciones II y III, de la Ley del ISR, respecto de dicho establecimiento permanente:

                     a) Artículo 10, párrafo 6 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de Barbados para evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal en Materia de Impuestos sobre la Renta.

                     b) Artículo 10, párrafo 6 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de Canadá para Evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal en Materia de Impuestos sobre la Renta.

                     c) Artículo 11-A del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de los Estados Unidos de América para Evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal en Materia de Impuestos sobre la Renta.

                     d) Artículo 10, párrafo 6 del Acuerdo entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de la República de Indonesia para Evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta.

                     e) Artículo 7, apartado 8 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de la República de Panamá para Evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal en Materia de Impuestos sobre la Renta.

                     II. Quien Asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

16/ISR/NV       Sociedades cooperativas. Salarios y previsión social.

                     Se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. Quien para omitir total o parcialmente el pago de alguna contribución o para obtener un beneficio en perjuicio del fisco federal, constituya o contrate de manera directa o indirecta a una sociedad cooperativa, para que esta le preste servicios idénticos, similares o análogos a los que sus trabajadores o prestadores de servicios le prestan o hayan prestado.

                     II. La sociedad cooperativa que deduzca las cantidades entregadas a sus socios cooperativistas, provenientes del Fondo de Previsión Social, así como el socio cooperativista que no considere dichas cantidades como ingresos por los que está obligado al pago del ISR.

                     III. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

                     Este criterio también es aplicable a las sociedades en nombre colectivo o en comandita simple.

17/ISR/NV       Indebida deducción de pérdidas por la enajenación de la nuda propiedad de bienes otorgados en usufructo.

                     Conforme al artículo 980 del Código Civil Federal, el usufructo es el derecho real y temporal de disfrutar de los bienes ajenos que es de carácter vitalicio, salvo pacto en contrario, hecha la excepción del que se constituye a favor de personas morales que puedan adquirir y administrar bienes raíces el cual puede durar hasta 20 años.

                     En el mismo sentido, la doctrina en materia civil señala como atributos de la propiedad el uso y percibir los frutos del bien, los cuáles pueden ser sujetos de división y transmitirse a terceros donde generalmente el propietario se reserva la nuda propiedad.

                     En materia fiscal, el artículo 14, fracción I y último párrafo del CFF, establece que se entiende por enajenación de bienes, toda transmisión de propiedad, aun cuando el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado, considerando propietario al adquirente de los bienes.

                     En este sentido, los artículos 16 y 90 de la Ley del ISR, señalan que las personas morales y físicas, respectivamente, residentes en el país incluida la asociación en participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicios, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero.

                     Por su parte, el artículo 25, fracción V de la Ley del ISR, señala que las personas morales podrán efectuar deducciones por pérdidas en la enajenación de bienes distintos a los que conformen el costo de lo vendido, mientras que el artículo 121, último párrafo de la misma Ley, establece para las personas físicas que las pérdidas en la enajenación de inmuebles podrán disminuirse en el año de calendario en el que se generen o en los 3 siguientes, conforme a lo dispuesto en el artículo 122 de dicha Ley.

                     Al efecto, se ha detectado que algunos contribuyentes constituyen usufructo sobre bienes inmuebles, donde el nudo propietario enajena la nuda propiedad, determinando indebidamente una supuesta pérdida fiscal en la enajenación de su derecho, al comparar el precio de enajenación de la nuda propiedad del bien usufructuado contra el costo comprobado de adquisición de dicho bien, como si no hubiese sido constituido el usufructo.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Determinar pérdidas fiscales en la enajenación de la nuda propiedad de bienes inmuebles considerando el costo comprobado de adquisición como si no hubiesen sido afectos de usufructo.

                     II. Determinar, declarar, registrar y/o deducir para efectos del ISR una supuesta pérdida fiscal, derivado de la práctica señalada en la fracción anterior.

                     III. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

18/ISR/NV       Ganancias obtenidas por residentes en el extranjero en la enajenación de acciones inmobiliarias.

                     El Artículo, 13 párrafos 1 y 2 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de los Estados Unidos de América para Evitar la Doble Imposición e Impedir la Evasión Fiscal en materia del ISR en vigor, posibilita que México pueda someter a imposición las ganancias de capital en diversos supuestos.

                     En adición a estos supuestos, el párrafo 4 del Artículo citado establece que las ganancias obtenidas por un residente de un Estado Contratante por la enajenación de acciones, participaciones y otros derechos en el capital de una sociedad, u otra persona moral residente del otro Estado Contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado Contratante cuando el perceptor de la ganancia ha detentado, directa o indirectamente, durante un periodo de doce meses anteriores a la enajenación, una participación de al menos el 25 por ciento en el capital de dicha sociedad o persona moral.

                     Por lo anterior, es una práctica fiscal indebida:

                     I. Considerar que cuando México no pueda someter a imposición las ganancias de capital en términos del Artículo 13, párrafos 1 y 2 del referido Convenio, tampoco está en posibilidad de gravar las ganancias de capital a que hace referencia el párrafo 4 del propio artículo.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

19/ISR/NV       Deducción de inventarios congelados. (Se deroga)

                     Los contribuyentes que en la determinación del inventario acumulable, conforme a la fracción V del Artículo Tercero Transitorio para 2005, hubieren disminuido el valor de los inventarios pendientes de deducir de los ejercicios 1986 o 1988, en los términos de las

fracciones II y III del Artículo Sexto Transitorio del Decreto que Reforma, Adiciona y Deroga Diversas Disposiciones de la Ley del ISR, publicado en el DOF el 31 de diciembre de 1988 y de la regla 106 de la Resolución que establece reglas generales y otras disposiciones de carácter fiscal publicada en el DOF el 19 de mayo de 1993, no podrán considerarlos como una deducción autorizada para efectos de determinar la base del ISR a partir del ejercicio 2005 hasta por la cantidad que hubieran aplicado en el cálculo de dicho inventario acumulable.

                     Por lo tanto, se considera que se realiza una práctica fiscal indebida, cuando para determinar la base del ISR a partir del ejercicio 2005 se deduzca el valor de los inventarios pendientes de deducir de los ejercicios 1986 o 1988, cuando ya se hayan disminuido para la determinación de inventario acumulable conforme a la fracción V del Artículo Tercero Transitorio para 2005.

20/ISR/NV       Inventarios Negativos. (Se deroga)

                     En el caso de que el contribuyente obtenga una cantidad negativa en el cálculo del ajuste a los montos que se tienen que acumular en el ejercicio por concepto de inventario acumulable, en el supuesto de que el inventario al cierre del ejercicio 2005 hubiese disminuido respecto del inventario base, se considera una práctica fiscal indebida el hecho de disminuir los ingresos acumulables del ejercicio con las cantidades negativasresultantes, toda vez que se trata de un inventario acumulable y no de una deducción autorizada.

                     Este mismo criterio será aplicable en el caso de disminuciones de inventarios en ejercicios posteriores.

21/ISR/NV       Prestación gratuita de un servicio a organizaciones civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles. (Se deroga)

                     El artículo 27, fracción I de la Ley del ISR establece como requisito para que un donativo sea deducible, que no sea oneroso ni remunerativo, que satisfaga los requisitos previstos en dicha Ley y en las reglas generales que para el efecto establezca el SAT; asimismo, la fracción VIII del artículo antes referido, menciona que los donativos serán deducibles cuando en el ejercicio de que se trate, éstos hayan sido efectivamente erogados, es decir, cuando hayan sido pagados en efectivo, mediante transferencias electrónicas de fondos desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de México, o en otros bienes que no sean títulos de crédito. En este contexto, el artículo 130 del Reglamento de la Ley del ISR establece que no será deducible la donación de servicios en tanto que el diverso artículo 2332 del CCF de aplicación supletoria, dispone que ladonación es un contrato por el que una persona transfiere a otra, gratuitamente, una parte o la totalidad de sus bienes presentes.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida, las personas físicas o morales que contemplen como donativo deducible para efectos del ISR, la prestación gratuita de un servicio a una organización civil o fideicomiso que cuente con autorización para recibir donativos deducibles, independientemente de que cuenten con un comprobante que pretenda amparar esa operación. De manera enunciativa mas no limitativa se señala la prestación gratuita de pautas relativas a la obligación de proyectarcierta información (imágenes y sonido) durante un tiempo determinado por parte de personas físicas o morales que se dediquen a toda clase de servicios relacionados con la industria de la exhibición de películas, operar salas de exhibición, cines, auditorios y cualquier otra actividad relacionada con la mencionada industria, así como la prestación gratuita de los servicios que se proporcionen a través de una o más redes públicas de telecomunicaciones, por medios de transmisión, tales como canales o circuitos, que utilizan bandas de frecuencia del espectro radioeléctrico, enlaces satelitales, cableados, radios de transmisión eléctrica o cualquier otro medio de transmisión, así como en su caso, centrales, dispositivos de conmutación o cualquier equipo necesario de conformidad con lo establecido en la Ley Federal de Telecomunicaciones, entre otros.

22/ISR/NV       Subcontratación. Retención de salarios.

                     Se considera que realiza una práctica fiscal indebida quien:

                     I. Constituya o contrate de manera directa o indirecta a una persona física o moral, cuando

entre otras, se trate de Sociedades de Solidaridad Social, Cooperativas, Civil, Civil Universal, Civil Particular; Fideicomisos, Sindicatos, Asociación en Participación o Empresas Integradoras, para que éstas le presten servicios idénticos, similares o análogos a los que sus trabajadores o prestadores de servicios le prestan o hayan prestado, y con ello omita el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido en perjuicio del fisco federal.

                     II. Derivado de la práctica señalada en la fracción anterior, se omita efectuar la retención del ISR a los trabajadores o prestadores de servicios sobre los que, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 20 de la Ley Federal del Trabajo, mantiene una relación laboral por estar bajo su subordinación y toda vez que dichos trabajadores o prestadores de servicios perciben un salario por ese trabajo subordinado, aunque sea por conducto del intermediario o subcontratista.

                     III. Deduzca, para efectos del ISR, el comprobante fiscal que ampare la prestación de servicios que emite el intermediario laboral, sin cumplir con lo establecido en el artículo 27, fracción V de la Ley del ISR.

                     IV. Acredite, para efectos del IVA, el impuesto contenido en el comprobante fiscal que ampare la prestación de servicios que emite el intermediario, sin cumplir con lo establecido en los artículos 5 y 32 de la Ley del IVA.

                     V. Asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

23/ISR/NV       Simulación de constancias.

                     Se considera que realiza una práctica fiscal indebida quien:

                     I. Constituya o contrate de manera directa o indirecta a una persona física o moral, cuando entre otras se trate de Sociedades de Solidaridad Social, Cooperativas, Civil, Civil Universal, Civil Particular; Fideicomisos, Sindicatos, Asociaciones en Participación o Empresas Integradoras, para que funjan como retenedores y les efectúen el pago de diversas remuneraciones, por ejemplo salarios, asimilados, honorarios, dividendos y como resultado de ello, ya sea por sí o a través de dicho tercero, omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido en perjuicio del fisco federal.

                     II. Acredite, para efectos del ISR, una retención de ISR y no recabe del retenedor la documentación en donde conste la retención y entero correcto de dicho ISR.

                     III. Asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

24/ISR/NV       Deducción de pagos a sindicatos.

                     Los artículos 27, fracción I y 147, fracción I de la Ley del ISR señalan que las deducciones autorizadas, deberán de cumplir entre otros requisitos, con el ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.

                     El artículo 5, fracción I de la Ley del IVA señala que para que sea acreditable el IVA, entre

otros requisitos, deberán ser estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el contribuyente y deducibles para los fines del ISR.

                     En virtud de lo establecido en los párrafos anteriores, se considera que las aportaciones que realizan los contribuyentes a los sindicatos para cubrir sus gastos o costos, no son conceptos deducibles para los efectos de la Ley del ISR, en virtud de que no corresponden a erogaciones estrictamente indispensables para los contribuyentes y, por ende, no cumplen requisitos para que el IVA correspondiente sea acreditable, ya queestos no inciden en la realización de las actividades de los contribuyentes y en la consecuente obtención de ingresos, ni repercuten de manera alguna en la realización de sus actividades por no erogarlos.

                     Asimismo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 86, segundo párrafo de la Ley del ISR, los sindicatos de obreros no tienen la obligación de expedir ni recabar los comprobantes fiscales que acrediten las enajenaciones y erogaciones que efectúen, los servicios que presten o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, excepto por aquellas actividades que de realizarse por otra persona quedarían comprendidas en el artículo 16 del CFF, actividades empresariales, por lo que los contribuyentes no tienenposibilidad jurídica de recabar el comprobante fiscal respectivo por las aportaciones que entrega y, por ello, se incumple con el requisito a que se refieren los artículos 27, fracción III y 147, fracción IV de la Ley del ISR.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Deducir para los efectos del ISR o acreditar el IVA, el pago realizado a los sindicatos para que estos cubran sus gastos o costos y el IVA trasladado.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

                     Se considera que también realizan una práctica fiscal indebida los sindicatos, a través de las cuales, se lleve a cabo la conducta a que se refiere el presente criterio.

25/ISR/NV       Gastos realizados por actividades comerciales contratadas a un Sindicato. (Se deroga)

                     El artículo 378 de la Ley Federal del Trabajo señala que los sindicatos tienen prohibido ejercer la profesión de comerciantes con ánimo de lucro.

                     El artículo 3, fracción I del Código de Comercio señala que se reputan en derecho comerciantes, las personas que teniendo capacidad legal para ejercer el comercio hacen de él su ocupación ordinaria; y el artículo 75 de dicho ordenamiento legal enlista los que se consideran actos de comercio.

                     En ese sentido, los sindicatos, que cumplen sus obligaciones fiscales conforme al Título III de la Ley del ISR, no tienen la capacidad legal para ejercer el comercio.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Deducir para efectos del ISR, con el comprobante fiscal otorgado por un Sindicato, derivado de la contratación que le efectúen, producto de alguna actividad comercial que lleven a cabo.

                     II. Acreditar, para efectos del IVA, el impuesto contenido en el comprobante fiscal a que se

refiere la fracción anterior.

                     III. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

                     Lo dispuesto en las fracciones anteriores, no resulta aplicable cuando el sindicato, por los actos de comercio que realice, cumpla con sus obligaciones fiscales en términos del artículo 80, sexto párrafo de la Ley del ISR.

26/ISR/NV       Pérdidas por enajenación de acciones. Obligación de las sociedades controladoras de pagar el ISR que se hubiere diferido con motivo de su disminución en la determinación del resultado fiscal consolidado.

                     El artículo 68, fracción I, inciso e) de la Ley del ISR vigente del 1 de enero de 2008 al 31 de diciembre de 2013, permitió a las sociedades controladoras disminuir las pérdidas por enajenación de acciones emitidas por sus controladas en la determinación del resultado o la pérdida fiscal consolidados.

                     Para tales efectos, se consideró el monto de las pérdidas por enajenación de acciones emitidas por las sociedades controladas, que no hubieren sido de las consideradas como colocadas entre el gran público inversionista, obtenidas por la sociedad controladora, siempre que se hubieren cumplido los requisitos señalados en el artículo 32, fracción XVII, incisos a), b), c) y d) de dicha Ley.

                     Tanto en la Exposición de Motivos de la Iniciativa del Decreto por el que se Reforman, Adicionan y Derogan Diversas Disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, del Código Fiscal de la Federación y de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios y se establece el Subsidio para el Empleo en vigor a partir del 1 de enero del 2008, como en los dictámenes correspondientes, se estableció un tratamiento específicopara las sociedades controladoras dentro del régimen de consolidación fiscal, para disminuir únicamente en forma consolidada las pérdidas por enajenación de acciones.

                     Toda vez que el tratamiento que se señala da pauta a un diferimiento del ISR causado a nivel individual respecto del impuesto pagado en la consolidación fiscal; cuando tenga lugar la desincorporación o desconsolidación de sociedades, el efecto de diferimiento debe revertirse.

                     Al respecto, tanto el artículo 71 de la Ley del ISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2013 como el Artículo Noveno de las Disposiciones Transitorias de la Ley del ISR vigente a partir del 1 de enero de 2014, fracciones XV y XVIII, este último en relación con el artículo 71-A de la Ley del ISR vigente al 31 de diciembre de 2013, establecen la obligación que tienen las sociedades controladoras de determinar y enterar el impuesto respecto de las pérdidas que provengan de la enajenación de acciones de que se trata, cuando:

                     1. Las mismas se hubieran restado para la determinación del resultado fiscal consolidado

o pérdida fiscal consolidada del ejercicio en que se obtuvieron, y

                     2. Estas no hubieran podido deducirse por la sociedad que las generó en los términos del artículo 32, fracción XVII de la Ley del ISR.

                     Precisamente para lo anterior las sociedades controladoras en los términos del artículo 72, fracción I, inciso c) de la Ley del ISR vigente hasta 2013, tienen la obligación de llevar el registro de sus pérdidas y ganancias por enajenación de acciones y la disminución de las primeras contra las ganancias por el mismo concepto.

                     Ahora bien, con el objeto de no duplicar el efecto fiscal de dichas pérdidas, el artículo 68 de la citada Ley, en su tercer párrafo dispuso que las sociedades controladoras no podían integrar dentro de su utilidad o pérdida fiscal individual las multicitadas pérdidas. Por lo que, en el registro a que se refiere el artículo 72, fracción I, inciso c) de la Ley del ISR, se llevará el control de la deducción que correspondería a la sociedad controladora de no haber consolidado fiscalmente.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Cuando al darse alguno de los supuestos de entero del ISR diferido, las sociedades controladoras no reviertan las pérdidas por enajenación de acciones disminuidas en la determinación del resultado o pérdida fiscal consolidada de algún ejercicio anterior.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

27/ISR/NV       Previsión social para efectos de la determinación del ISR. No puede otorgarse en efectivo o en otros medios equivalentes.

                     El artículo 7, quinto párrafo de la Ley del ISR considera como previsión social las erogaciones efectuadas que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como otorgar beneficios a favor de los trabajadores, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia.

                     El artículo 93, fracciones VIII y IX de la Ley del ISR, señala que no se pagará dicho impuesto por la obtención de ingresos por concepto de subsidios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderías infantiles, actividades culturales y deportivas, y otras prestaciones de previsión social, de naturaleza análoga, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo,así como por erogaciones que realice el patrón por concepto de previsión social establecida en el artículo 7, quinto párrafo de la Ley de referencia.

                     En la tesis de jurisprudencia 2a./J.39/97, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación resolvió que los vales de despensa deben considerarse como gastos de previsión social, para efectos de su deducción en el ISR. Ahora bien el artículo 27, fracción XI de la Ley del ISR establece que, tratándose de vales de despensa otorgados a los trabajadores, serán deducibles siempre que su entrega se realice a través de losmonederos electrónicos de vales de despensa que al efecto autorice el SAT.

                     Por su parte, la tesis de jurisprudencia por contradicción 2a./J.58/2007, emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación confirmó el criterio en el sentido de que las despensas otorgadas a los trabajadores en efectivo no tienen la naturaleza de previsión social, pues su destino es indefinido, ya que no necesariamente se emplearán en la adquisición de los alimentos y otros bienes necesarios que aseguren una vida decorosa para el trabajador y su familia.

                     Por ello, de una interpretación armónica de las disposiciones que regulan la previsión social y de los criterios emitidos por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, es dable concluir que la previsión social que otorguen los patrones a sus trabajadores de conformidad con lo establecido en el artículo 7, quinto párrafo, en relación con el artículo 93, fracciones VIII y IX, así como el artículo 27, fracción XI de la Ley del ISR, no puedeentregarse en efectivo o en otros medios que sean equivalentes al efectivo, y por ende, no podrá ser considerado como un gasto deducible para el empleador y un ingreso exento del trabajador, pues su destino no está plenamente identificado.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Los contribuyentes que para los efectos del ISR consideren como gastos de previsión social deducibles o ingresos exentos bajo el concepto de previsión social, las prestaciones entregadas a sus trabajadores en efectivo o en otros medios que permitan a dichos trabajadores adquirir bienes, tales como, los comercialmente denominados vales de previsión social o servicios.

                     II. Quienes realicen los pagos en términos de la fracción anterior y no efectúen la retención y el entero del ISR correspondiente por los pagos realizados.

                     III. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

28/ISR/NV       Inversiones en automóviles. No son deducibles cuando correspondan a automóviles otorgados en comodato y que no son utilizados para la realización de las actividades propias del contribuyente.

                     El artículo 25, fracción IV de la Ley del ISR prevé como deducción autorizada las inversiones las cuales para ser deducibles deberán de cumplir con diversos requisitos, entre ellos, ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente conforme al artículo 27, fracción I de la misma Ley.

                     El artículo 3 del Reglamento de la Ley del ISR, define al automóvil como aquel vehículo terrestre para el transporte de hasta diez pasajeros, incluido el conductor, precisando en su segundo párrafo que no se consideran comprendidas en la definición anterior las motocicletas, ya sea de dos a cuatro ruedas.

                     Por su parte, el artículo 5, fracción I de la Ley del IVA establece que para que sea acreditable el IVA deberá reunir el requisito de que este corresponda a bienes estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el IVA o se les aplique la tasa del 0%.

                     En ese sentido, y atendiendo a los elementos considerados por la doctrina, debe entenderse como estrictamente indispensable, las inversiones que estén destinadas o relacionadas directamente con la actividad del contribuyente, es decir, que sean necesarias para alcanzar los fines de la actividad del mismo, sin las cuales el objeto del contribuyente se vería obstaculizado, al grado tal que se impediría la realización de su objeto social.

                     Ahora bien, se tiene conocimiento de que a través de la figura del comodato -contrato por virtud del cual uno de los contratantes se obliga a conceder gratuitamente el uso de una cosa no fungible, como lo puede ser un automóvil, y el otro contratante se obliga a restituirla- los contribuyentes efectúan erogaciones que pretenden deducir por concepto de inversión por la adquisición de un automóvil, gastos de mantenimiento y pagos por elseguro correspondiente, no obstante que es evidente, que en este supuesto el bien obtenido no es destinado a la actividad del adquirente; no se utiliza para alcanzar los fines

de su actividad y esta no se ve obstaculizada sin su adquisición, ya que se transfiere su uso a un tercero.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Deducir la inversión por la adquisición de un automóvil, los gastos de mantenimiento o los pagos por seguro correspondientes al mismo, cuando haya sido otorgado en comodato a otra persona y no se utilice para la realización de las actividades propias del contribuyente por las que deba pagar impuestos; ello en virtud de que, dichas erogaciones no son deducibles por no cumplir con el requisito de ser estrictamente indispensables.

                     II. Acreditar el IVA pagado por los conceptos adquisición, gastos de mantenimiento o los pagos por seguro de un automóvil, cuando el mismo haya sido otorgado en comodato a otra persona y no lo utilice para la realización de las actividades propias del contribuyente por las que deba pagar impuestos; ello en virtud de que el IVA no corresponde a bienes o servicios estrictamente indispensables.

                     III. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

29/ISR/NV       Medios de pago en gastos médicos, dentales, por servicios en materia de psicología, nutrición u hospitalarios.

                     El artículo 151, fracción I de la Ley del ISR, establece que las personas físicas residentes en el país que obtengan ingresos de los señalados en el Título IV de la respectiva Ley, podrán calcular el impuesto anual realizando además de las deducciones autorizadas en cada Capítulo de la Ley que les correspondan, las deducciones personales por el pago de gastos por los pagos de honorarios médicos, dentales, servicios profesionales en materia de psicología y nutrición prestados por personas con título profesional legalmenteexpedido y registrado por las autoridades educativas competentes, así como los gastos hospitalarios, efectuados por el contribuyente, para sí, para su cónyuge o para la persona con quien viva en concubinato y para sus ascendientes o descendientes en línea recta, siempre que dichas personas no perciban durante el año calendario ingresos en cantidad igual o superior a la que resulte de calcular el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al año, y se efectúen mediante cheque nominativo delcontribuyente, transferencias electrónicas de fondos, desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de México o mediante tarjeta de crédito, de débito, o de servicios.

                     En ese entendido, es necesario que los prestadores de servicios médicos, dentales, en materia de psicología, nutrición y hospitalarios, cuenten con los medios tecnológicos necesarios que permitan a sus clientes realizar el pago del servicio a través de transferencias electrónicas de fondos, desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de México o mediante tarjeta de crédito, de débito, o de servicios.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Los prestadores de servicios médicos, dentales, en materia de psicología, nutrición u hospitalarios que no acepten como medio de pago el cheque nominativo del contribuyente, transferencias electrónicas de fondos, desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y las entidades que para tal efecto

autorice el Banco de México o mediante tarjeta de crédito, de débito o de servicios.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

30/ISR/NV       Entrega de donativos a instituciones de enseñanza cuando no son onerosos, ni remunerativos.

                     De conformidad con lo dispuesto por el artículo 151, primer párrafo, fracción III de la Ley del ISR, las personas físicas residentes en el país que obtengan ingresos de los señalados en el Título IV de la misma Ley, para calcular su impuesto anual podrán deducir los donativos no onerosos ni remunerativos que satisfagan los requisitos previstos en la Ley del ISR y en las reglas de carácter general que para el efecto establezca el SAT y que se otorguen entre otros, a las personas morales que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 82 de la misma Ley.

                     Asimismo, conforme al antepenúltimo párrafo de la fracción III del citado artículo 151, los donativos serán deducibles siempre que las instituciones de enseñanza sean establecimientos públicos o de propiedad de particulares que tengan autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la Ley General de Educación, se destinen a la adquisición de bienes de inversión, a la investigación científica o desarrollo de tecnología, así como a gastos de administración hasta por el monto, en este último caso, que señale el Reglamento de la Ley del ISR; se trate de donaciones no onerosas ni remunerativas, conforme a las reglas generales que al efecto determine la Secretaría de Educación Pública, y dichas instituciones no hayan distribuido remanentes a sus socios o integrantes en los últimos cinco años.

                     De igual forma, el Reglamento de la Ley del ISR en su artículo 130 establece que se consideran onerosos o remunerativos y, por ende no deducibles, los donativos otorgados a alguna organización civil o fideicomiso que sean considerados como donatarios autorizados, para tener acceso o participar en eventos de cualquier índole, así como los que den derecho a recibir algún bien, servicio o beneficio que estos presten u otorguen.Asimismo, no será deducible la donación de servicios.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Las personas autorizadas para recibir donativos deducibles del ISR, que utilicen los CFDI de donativos deducibles para amparar el pago de los servicios de enseñanza que preste.

                     II. Las personas físicas que deduzcan en su declaración anual del ISR, los donativos remunerativos que haya otorgado a personas autorizadas para recibir donativos deducibles del ISR.

                     III. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

31/ISR/NV       Costo de lo vendido. Tratándose de servicios derivados de contratos de obra inmueble, no son deducibles los costos correspondientes a ingresos no acumulados en el ejercicio.

                     El artículo 19 de la Ley del ISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2013, preveía un régimen específico de acumulación de ingresos, para aquellos prestadores de servicios derivados de contratos de obra inmueble, indicándose que los contribuyentes que realicen esta actividad considerarán acumulables los ingresos provenientes de dichos contratos, en la fecha en que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro, siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tenga lugar dentro de los tres meses siguientes a su aprobación o autorización.

                     El artículo 29, fracción II de la Ley mencionada establece que los contribuyentes podrán deducir el costo de lo vendido.

                     El artículo 45-A, primer párrafo del citado ordenamiento, refiere que en todo caso, el costo se deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que se deriven de la enajenación de los bienes de que se trate.

                     El artículo 45-C de dicha Ley señala los conceptos que deberán considerar los contribuyentes que realizan actividades distintas a las comerciales para determinar el costo de ventas, precisándose en el último párrafo, que se deberá excluir el costo correspondiente a la mercancía no enajenada en el ejercicio, así como el de la producción en proceso.

                     Conforme a las disposiciones citadas se considera que los prestadores de servicios derivados de contratos de obra inmueble, que hayan acumulado sus ingresos conforme a lo dispuesto en el artículo 19 antes citado, pudieron deducir en el ejercicio únicamente el costo correspondiente a dichos ingresos acumulables.

                     Este criterio es aplicable igualmente a las situaciones creadas al amparo de la Ley del ISR vigente, tomando en cuenta que el sentido de sus disposiciones es el mismo, tratándose de los contribuyentes que prestan servicios derivados de contratos de obra inmueble, de conformidad con lo dispuesto en sus artículos 17, 25, fracción II y 39.

                     Por lo anterior, se considera que es una práctica fiscal indebida:

                     I. Deducir en el ejercicio de que se trate, el costo de lo vendido que corresponda a los ingresos obtenidos por la prestación de servicios derivados de contratos de obra inmueble no acumulados en el ejercicio.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

32/ISR/NV       Pago de sueldos, salarios o asimilados a estos a través de sindicatos o prestadoras de servicios de subcontratación laboral.

                     El artículo 356 de la Ley Federal del Trabajo señala que el sindicato es la asociación de trabajadores o patrones, constituida para el estudio, mejoramiento y defensa de sus respectivos intereses.

                     El artículo 110, fracción VI, de la misma Ley, establece que se realizará el descuento en los salarios de los trabajadores por concepto de pago de las cuotas sindicales ordinarias previstas en los estatutos de los sindicatos.

                     El artículo 132, fracción XXII, de la Ley en cita refiere, que los patrones tienen la obligación de hacer las deducciones que soliciten los sindicatos de las cuotas sindicales ordinarias, siempre que se compruebe que son las previstas en el artículo 110, fracción VI, de la misma Ley.

                     Por su parte, el artículo 79, fracción I, de la Ley del ISR vigente, establece que los sindicatos obreros no son contribuyentes del ISR, lo cual debe entenderse que para ubicarse en la citada exención, además de encontrarse registrados ante la Secretaría del

Trabajo y Previsión Social ante los casos de competencia federal y, en las Juntas de Conciliación y Arbitraje, en casos de competencia local, en términos del artículo 365 de la Ley Federal del Trabajo los sindicatos deben asociar a trabajadores con el objeto de estudiar, mejorar y defender sus intereses.

                     Asimismo, el artículo 28, fracción XXX, de la Ley del ISR establece que no serán deducibles los pagos que a su vez sean ingresos exentos para el trabajador hasta por la cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.53 al monto de dichos pagos o, en su caso, el factor de 0.47 cuando las prestaciones otorgadas a los trabajadores que a su vez sean ingresos exentos para dichos trabajadores no hayan disminuido respecto de las otorgadasen el ejercicio inmediato anterior.

                     Al efecto, se ha observado la práctica de ciertos empleadores de dispersar por medio de sindicatos una parte del salario de los trabajadores con los que tienen una relación laboral, a través de presuntas cuotas sindicales, gastos por servicios o de previsión social o apoyos previstos de manera general en el contrato colectivo de trabajo, con lo cual se deja de efectuar la retención del ISR o se realiza en una cantidad menor a la que corresponde conforme a Ley, además de hacer deducibles dichos pagos en forma total o parcial, no obstante que en ocasiones se trata de ingresos exentos parcialmente para el trabajador.

                     Por lo tanto, realizan una práctica fiscal indebida los patrones o empresas prestadores de servicios de subcontratación laboral, que paguen a través de sindicatos, total o parcialmente a los trabajadores sueldos, salarios o asimilados a estos, mediante presuntas cuotas sindicales, apoyos o gastos de cualquier índole incluso de previsión social, considerando que son obligatorios conforme al contrato colectivo de trabajo, y coneste procedimiento se ubiquen en cualquiera de los siguientes supuestos:

                     I. No incluyan los conceptos señalados en el párrafo anterior en el comprobante fiscal de pago que deben expedir a los trabajadores, en términos del artículo 99, fracción III de la Ley del ISR.

                     II. No realicen la retención y entero a los trabajadores para efectos del ISR o lo hagan en una cantidad menor a la que legalmente corresponda los conceptos señalados en el párrafo anterior.

                     III. Deduzcan las erogaciones señaladas en el párrafo anterior por el monto expresado en el comprobante fiscal emitido por el sindicato o con base en el contrato colectivo de trabajo.

                     IV. Deduzcan los pagos señalados en el párrafo anterior efectuados a los trabajadores, cuando se trate de ingresos exentos para estos en términos del artículo 28, fracción XXX, de la Ley del ISR.

                     Se considera que también realizan una práctica fiscal indebida, los sindicatos y empresas prestadores de servicios de subcontratación laboral, a través de las cuales se lleve a cabo esta conducta, así como quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica a que se refiere el presente criterio.

33/ISR/NV       Deducción de bienes de activo fijo objeto de un contrato de arrendamiento financiero.

                     El artículo 15 del CFF establece que para efectos fiscales, el arrendamiento financiero es el contrato por el cual una persona se obliga a otorgar a otra el uso o goce temporal de bienes tangibles a plazo forzoso, obligándose esta última a liquidar, en pagos parciales como contraprestación, una cantidad en dinero determinada o determinable que cubra el valor de adquisición de los bienes, las cargas financieras y los demás accesorios y a

adoptar al vencimiento del contrato alguna de las opciones terminales que establece la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito.

                     Al respecto, el artículo 17, fracción III de la Ley de ISR, establece que los contribuyentes que celebren contratos de arrendamiento financiero, pueden optar por considerar como ingreso del ejercicio la parte del precio que es exigible en el mismo.

                     En relación con lo anterior, el artículo 40 de la misma Ley, señala que quienes ejerzan la opción a que se hace referencia, deberán deducir el costo de lo vendido en la proporción que represente el ingreso percibido en dicho ejercicio, respecto del total de los pagos pactados en el plazo inicial forzoso, en lugar de deducir el monto total del costo de lo vendido al momento en el que se enajenen las mercancías.

                     Por lo antes mencionado, es evidente que la deducción del artículo 40 de la Ley del ISR, respecto de los bienes objeto del arrendamiento financiero, resulta obligatoria al ejercer la opción contenida en el artículo 17, fracción III de la misma Ley, a efecto de ser congruente y proporcional respecto al monto de la acumulación parcial que el contribuyente realiza en función de la exigibilidad del ingreso.

                     En ese sentido, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. El arrendador financiero que efectúe en el ejercicio una deducción bajo un procedimiento distinto del señalado en el artículo 40 de la Ley de ISR; cuando respecto de los contratos relativos, hubiera ejercido la opción contenida en el artículo 17, fracción III de la Ley de ISR, consistente en acumular como ingreso del ejercicio sólo la parte del precio que es exigible en el mismo.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de la práctica anterior.

34/ISR/NV       Derechos federativos de los deportistas. Su adquisición constituye una inversión en la modalidad de gasto diferido.

                     El artículo 25, fracción IV, de la Ley del ISR, establece que los contribuyentes podrán efectuar diversas deducciones, entre ellas, la de inversiones.

                     El artículo 31 de la Ley del ISR dispone que las inversiones se podrán deducir mediante la aplicación en cada ejercicio en los porcentajes máximos autorizados por la citada Ley, sobre el monto original de la inversión; y cuando el contribuyente enajene los bienes o cuando estos dejen de ser útiles para obtener los ingresos, deducirá, en el ejercicio en que esto ocurra, la parte aún no deducida.

                     Los artículos 32, tercer párrafo y 33, fracción III, de la Ley del ISR señalan que se consideran inversiones los gastos diferidos, es decir, activos intangibles representados por bienes o derechos que permitan reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, y que su porcentaje máximo de deducción es de 15% anual.

                     Las asociaciones deportivas o clubes deportivos llevan a cabo prácticas comerciales en donde, como parte de su actividad, adquieren los comercialmente denominados “derechos federativos” o “carta de derechos” por medio de los cuales se reconoce el derecho o potestad que tiene una asociación o club deportivo de inscribir a un atleta en una determinada competencia oficial organizada por una federación o asociación deportiva, taloperación atiende a que los clubes deportivos pagaron una cantidad de dinero a fin de que la asociación o el club deportivo que tiene celebrado un contrato con un atleta, finiquite su relación laboral con el mismo y, con ello, se permita que la asociación o el club deportivo que efectuó la erogación contrate los servicios de dicho atleta y en consecuencia también adquiera los mencionados “derechos federativos” que poseía la asociación o el club

deportivo que termina la relación laboral con el atleta. En conclusión, derivado del acto de inscripción, nace a favor del club deportivo que inscribe a un atleta un “derecho de exclusividad” para que dicho deportista únicamente participe oficialmente en cualquier competencia, representando a la asociación deportiva o club deportivo de que se trate.

                     De lo anterior se tiene que, las adquisiciones realizadas por los clubes deportivos bajo el esquema precisado en el párrafo anterior, que tienen por fin obtener la titularidad de los “derechos federativos” o “carta de derechos”, se consideran inversiones bajo la modalidad de gastos diferidos, toda vez que son activos intangibles los cuales permiten usar, disfrutar o explotar un bien, en este caso intangible (el derecho de exclusividad), por un periodo limitado representados en derechos, atendiendo a que la intangibilidad del bien, radica en el “derecho de exclusividad” que adquiere sobre la participación del deportista en competencias oficiales.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Las asociaciones deportivas o clubes deportivos que deduzcan como gasto las erogaciones que entreguen a otras asociaciones o clubes deportivos para finiquitar la relación laboral con el atleta al momento en que transmiten los derechos federativos al adquirente de los mismos, así como las diversas que se entreguen con posterioridad por dicha adquisición de “derechos federativos” o “carta de derechos”.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

35/ISR/NV       Inversión de recursos retornados al país en acciones emitidas por personas morales residentes en México.

                     El quinto y sexto párrafos del Considerando del “Decreto que otorga diversas facilidades administrativas en materia del impuesto sobre la renta relativos a depósitos o inversiones que se reciban en México” publicado en DOF el 18 de enero de 2017, indican que la finalidad del esquema de facilidad de pago del ISR que se establece en el mismo tiene como objetivo el retorno del capital mantenido en el extranjero, para aplicarse enactividades productivas que coadyuven al crecimiento económico del país y que esta medida es oportuna y complementaria a las necesidades de inversión al interior del país derivadas de las reformas estructurales, con lo cual se contará con recursos adicionales para la inversión productiva, la generación de empleos y el fortalecimiento de la rama industrial del país.

                     El artículo Sexto, segundo párrafo del citado Decreto, establece que las personas físicas residentes en territorio nacional y las residentes en el extranjero con establecimiento permanente en México invierten recursos en el país, entre otros supuestos, cuando la inversión se realice a través de instituciones que componen el sistema financiero mexicano en instrumentos financieros emitidos por residentes en el país o en acciones emitidas por personas morales residentes en México.

                     La regla 11.8.12. de la RMF para 2017, en su fracción II, señala que para los efectos del Artículo Sexto, segundo párrafo del Decreto, las personas físicas residentes en territorio nacional y las residentes en el extranjero con establecimiento permanente en México invierten recursos en el país cuando las inversiones se realicen en acciones emitidas por personas morales residentes en México.

                     Por su parte, la regla 11.8.14. de la RMF para 2017 dispone que para los efectos del artículo Sexto del Decreto, se considera que las personas morales residentes en México y las residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país invierten

recursos en territorio nacional, cuando la inversión se realice en acciones emitidas por personas morales residentes en México.

                     Asimismo, el artículo Segundo, segundo párrafo del citado Decreto establece que solamente quedarán comprendidos dentro del beneficio, los ingresos y las inversiones que se retornen al país durante el plazo de vigencia del Decreto, y se inviertan productivamente en territorio nacional, debiendo permanecer en el país por un plazo de al menos dos años contados a partir de la fecha en que se retornen.

                     De lo anterior, se desprende que el propósito del Decreto es que los recursos retornados permanezcan invertidos en territorio nacional y que, para cumplir con el mismo, los contribuyentes tienen como opción invertir su capital en la adquisición de acciones emitidas por personas morales residentes en México.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Las personas físicas y morales residentes en territorio nacional y las residentes en el extranjero con establecimiento permanente en México que opten por pagar el ISR en términos del “Decreto que otorga diversas facilidades administrativas en materia del impuesto sobre la renta relativos a depósitos o inversiones que se reciban en México”, publicado en el DOF el 18 de enero de 2017, y cuyos recursos retornados al país hubieren sido invertidos en acciones de personas morales residentes en México de nueva creación o existentes cuando los recursos recibidos por la persona moral, como consecuencia de la aplicación del Decreto, no se destinen a la realización de sus inversiones en el país sino que se inviertan en el extranjero por la persona moral que los recibió y siempre que:

1)    La persona que optó por pagar el ISR en términos del referido Decreto y efectúo la inversión en acciones de las personas morales a que se refiere el primer párrafo de esta fracción, ejerza el control sobre las decisiones de las citadas personas morales, a grado tal que pueda decidir de manera directa o por interpósita persona, el momento de realizar un reparto de utilidades o de distribución de los ingresos,utilidades o dividendos, así como el destino de los mismos y;

2)    Los recursos que se hubieran invertido en el extranjero por la persona moral que los recibió como consecuencia de la aplicación del Decreto sean retornados al país con posterioridad al 19 de octubre de 2017.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

36/ISR/NV       Ingresos obtenidos por residentes en el extranjero, por arrendamiento o fletamento de embarcaciones o artefactos navales a casco desnudo, con fuente de riqueza en territorio nacional.

                     El artículo 167, primer párrafo de la Ley del ISR establece que tratándose de ingresos por regalías se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalías se aprovechen en México o cuando se paguen las mismas por un residente en territorio nacional o por un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.

                     El penúltimo párrafo del citado artículo señala que las personas que deban hacer pagos por el concepto referido, están obligadas a efectuar la retención que corresponda.

                     El artículo 15-B, primer párrafo del CFF señala que se considerarán regalías, entre otros, los pagos de cualquier clase por el uso o goce temporal de equipos industriales, comerciales o científicos.

                     De esta forma, los ingresos por el arrendamiento de embarcaciones o artefactos navales a casco desnudo relacionados con las actividades de exploración o extracción de hidrocarburos a que se refiere el artículo 4, fracciones XIV y XV de la Ley de Hidrocarburos, derivan del otorgamiento del uso o goce temporal de los equipos referidos en el artículo 15-B, primer párrafo del CFF y tienen fuente de riqueza en territorio nacionalcuando dichas embarcaciones o artefactos se aprovechan en México. También existe fuente de riqueza en territorio nacional, cuando quien realice el pago por dicho concepto, sea un residente en territorio nacional o un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.

                     Al respecto, se ha detectado que algunos contribuyentes que realizan pagos a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en territorio nacional por concepto de arrendamiento o fletamento de embarcaciones o artefactos navales a casco desnudo, relacionados con las actividades de exploración o extracción de hidrocarburos a que se refiere el artículo 4, fracciones XIV y XV de la Ley de Hidrocarburos, consideran que los ingresos derivados de dichas operaciones no están sujetos a una retención del ISR, porconsiderar que no existe fuente de riqueza en territorio nacional conforme a la Ley del ISR.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Quienes, de conformidad con la Ley del ISR, no efectúen la retención y el entero de dicho impuesto correspondiente a los pagos que realicen a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en territorio nacional, por concepto de arrendamiento o fletamento a casco desnudo, cuando los bienes objeto de éstos sean aprovechados en territorio nacional, o cuando el pago respectivo sea realizado por un residente en territorio nacional o un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.

                     II. Los residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en territorio nacional que, de conformidad con la Ley del ISR, consideren que los ingresos que obtengan por concepto de arrendamiento o fletamento a casco desnudo, no tienen fuente de riqueza en territorio nacional, cuando los bienes objeto de aquéllos sean aprovechados en territorio nacional, o cuando el pago respectivo sea realizado por un residente en territorio nacional o un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.

                     III. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de las prácticas anteriores.

37/ISR/NV       Asociaciones Deportivas.

                     El artículo 43 de la Ley General de Cultura Física y Deporte, establece que las Asociaciones Deportivas serán registradas por la Comisión Nacional del Deporte (CONADE) cuando conforme a su objeto social promuevan, difundan, practiquen o contribuyan al desarrollo del deporte sin fines preponderantemente económicos.

                     Acorde con lo anterior, el artículo 79, fracción XXVI de la Ley del ISR, señala que las Asociaciones deportivas reconocidas por la CONADE, que sean miembros del Sistema Nacional del Deporte, no se consideran contribuyentes para efectos del ISR.

                     Del mismo modo, el artículo 80, párrafo sexto de la Ley del ISR, señala que en el caso de

que las personas morales que tributen en términos del Título III, como lo son las Asociaciones Deportivas, enajenen bienes distintos de su activo fijo o presten servicios a personas distintas de sus miembros o socios, deberán determinar el impuesto que corresponda a la utilidad por los ingresos derivados de las citadas actividades en los términos del Título II de la Ley del ISR, a la tasa prevista en el artículo 9 de la misma,siempre que dichos ingresos excedan del 5% de los ingresos totales de la persona moral en el ejercicio de que se trate.

                     Asimismo, el artículo 86, primer párrafo, de la Ley del ISR, dispone que las referidas personas morales tienen obligaciones establecidas en otros artículos de la citada Ley.

                     Por su parte, el artículo 3, fracción I, del Código de Comercio señala que se reputan en derecho comerciantes, las personas que teniendo capacidad legal para ejercer el comercio hacen de él su ocupación ordinaria; y el artículo 75 del mismo ordenamiento legal enlista los que se consideran actos de comercio.

                     Considerando lo señalado e independientemente de que los fines de las Asociaciones Deportivas no sean preponderantemente económicos, deben pagar el ISR en términos del Título II de la Ley del ISR, cuando enajenen bienes distintos de su activo fijo o presten servicios a personas distintas de sus miembros o socios, siempre que dichos ingresos excedan del 5% de los ingresos totales de la persona moral en el ejercicio de que se trate; asimismo, se encuentran obligadas a realizar el pago del ISR por la obtención de los ingresos que se consideren acumulables por otros artículos de la Ley del ISR.

                     Al respecto, se ha observado que algunas Asociaciones Deportivas realizan actos de comercio sobre los cuales no calculan ni pagan el impuesto en términos del Título II de la Ley del ISR, tales como contratos de patrocinio, de uso o goce temporal, cesión de derechos, entre otros.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Las Asociaciones Deportivas que no consideren como ingresos por los que están obligadas al pago del ISR, los obtenidos por la realización de actividades comerciales y derivado de la práctica anterior no determinen el ISR en términos del Título II de la Ley del ISR.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

38/ISR/NV       Determinación del costo de lo vendido para contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías.

                     El artículo 39, primer párrafo de la Ley del ISR establece que el costo de las mercancías que se enajenen, así como el de las que integren el inventario final del ejercicio, se determinará conforme al sistema de costeo absorbente sobre la base de costos históricos o predeterminados y que, en todo caso, el costo se deducirá en el ejercicio en el que se acumulen los ingresos que se deriven de la enajenación de los bienes de que se trate.

                     Al respecto, el segundo párrafo del artículo en comento establece que los contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías, considerarán únicamente dentro del costo lo siguiente:

a)    El importe de las adquisiciones de mercancías, disminuidas con el monto de las devoluciones, descuentos y bonificaciones, sobre las mismas, efectuados en el ejercicio.

b)    Los gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancías en condiciones de ser

enajenadas.

                     Adicionalmente, el artículo 80 del Reglamento de la Ley del ISR, precisa que los contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías, para determinar el costo de lo vendido deducible considerarán únicamente las partidas que conforme a lo establecido en el segundo párrafo del artículo 39 de la Ley del ISR, correspondan a dicha actividad.

                     De lo expuesto se advierte que el costo de lo vendido se deduce en el ejercicio en el que se acumulan los ingresos que derivan de la enajenación de los bienes de que se trate; por lo que para determinar dicho concepto, los contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías deben considerar las partidas establecidas en el segundo párrafo del artículo 39 de la Ley del ISR antes señalado, así como los inventarios inicial y final de las mercancías, debido a que no es deducible en el ejercicio el costo de los bienes que no fueron enajenados en el mismo, tal como lo establece el artículo en comento.

                     En ese sentido, para determinar el costo de lo vendido del ejercicio, es necesario que al importe de la mercancía adquirida en ejercicios anteriores que se enajena en el ejercicio, se adicionen los conceptos a los que se refiere el artículo 39, segundo párrafo de la Ley del ISR y se disminuya el importe de la mercancía no enajenada en el mismo ejercicio, de conformidad con lo dispuesto en el quinto párrafo del artículo 39 en comento.

                     El no determinar el costo de lo vendido en los términos antes señalados y deducir las mercancías en el ejercicio en que se adquieren hayan o no sido enajenadas, haría nugatorias las disposiciones fiscales aplicables a la deducción del costo de lo vendido.

                     Por lo anterior, se considera que realiza una práctica fiscal indebida:

                     I. El contribuyente que realice actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías, que al determinar el costo de lo vendido de dichas mercancías, no considere el importe de los inventarios inicial y final de las mercancías de cada ejercicio.

                     II. El contribuyente que realice actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías y deduzca parcial o totalmente el costo de aquellas mercancías que no hayan sido enajenadas en el ejercicio de que se trate.

                     III. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de la práctica anterior.

39/ISR/NV       Reconocimiento de contribuciones únicas y valiosas. Deben reconocerse en los análisis de precios de transferencia para demostrar que en operaciones celebradas con partes relacionadas, los ingresos acumulables y deducciones autorizadas fueron determinados considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que se hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.

                     Los artículos 76, primer párrafo, fracciones IX y XII; 76-A, fracción II y último párrafo; 90, penúltimo párrafo; 110, fracción XI y 179, primer párrafo de la Ley del lSR señalan que tratándose de contribuyentes que celebren operaciones con partes relacionadas, éstos deberán determinar sus ingresos acumulables y deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.

                     Para tales efectos, el artículo 180 de la Ley del ISR, establece los métodos que los contribuyentes deberán aplicar, tales como: método de precio comparable no controlado,

método de precio de reventa, método de costo adicionado, método de partición de utilidades, método residual de partición de utilidades y método de márgenes transaccionales de utilidad de operación. El mismo artículo señala que de la aplicación de alguno de estos métodos se podrá obtener un rango de precios, de montos de las contraprestaciones o de márgenes de utilidad, cuando existan dos o más operaciones comparables. Estos rangos se ajustarán mediante la aplicación de métodos estadísticos.

                     Por su parte, el tercer párrafo del artículo 179 de la Ley de ISR señala que las operaciones o las empresas son comparables, cuando no existan diferencias entre éstas que afecten significativamente el precio o monto de la contraprestación o el margen de utilidad a que hacen referencia los métodos establecidos en el artículo 180 de la Ley del ISR y cuando existan dichas diferencias, éstas se eliminen mediante ajustes razonables; y que para determinar dichas diferencias, se tomarán en cuenta, las funciones o actividades, incluyendo los activos utilizados y riesgos asumidos en las operaciones de cada una de las partes involucradas en la operación, entre otros elementos señalados en las fracciones del mencionado tercer párrafo del artículo 179.

                     Asimismo, en el último párrafo del artículo 179, se establece que para la interpretación de lo dispuesto en la Ley del ISR para las empresas multinacionales, serán aplicables las Guías sobre Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales, aprobadas por el Consejo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico, en la medida que sean congruentes con las disposiciones de dicha Ley y de los tratados celebrados por México.

                     Conforme a las disposiciones y las Guías antes referidas, en el análisis de las funciones, actividades, activos y riesgos, los contribuyentes que celebren operaciones con partes relacionadas deben identificar y considerar las contribuciones valiosas, las cuales se entienden como aquellas condiciones o atributos del negocio que generan valor de manera significativa y que implican la expectativa de generar mayores beneficioseconómicos futuros de los que se esperaría en su ausencia, tales como intangibles creados o utilizados, o factores de comparabilidad que definen alguna ventaja competitiva del negocio, incluyendo las actividades de desarrollo, mejora, mantenimiento, protección y/o explotación de intangibles.

                     En este sentido, si de la aplicación de los métodos a que hace mención el artículo 180 de la Ley del ISR resultan diferencias en los elementos de comparabilidad entre la operación o la parte analizada y la(s) potencial(es) operación(es) o empresa(s) propuesta(s) como comparable(s) que se determinan a partir de contribuciones únicas y valiosas, tales diferencias afectarán significativamente el precio o monto de la contraprestación o elmargen de utilidad a que hacen referencia los citados métodos, al provenir de contribuciones únicas y valiosas, por lo que sería técnicamente incorrecto considerar a las referidas operaciones o empresas como comparables.

                     En virtud de lo anterior, para dar simetría a la comparación de las operaciones, los contribuyentes deben considerar sus contribuciones únicas y valiosas, así como las de las empresas con las que se comparan.

                     Por lo anterior, se consideran prácticas fiscales indebidas en que incurren los contribuyentes:

                     I. Que los contribuyentes no reconozcan las contribuciones únicas y valiosas propias y de las empresas con las que se comparan, en sus análisis para efectos de demostrar que en sus operaciones celebradas con partes relacionadas, sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas fueron determinados considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partesindependientes en operaciones comparables.

                     II. Considerar operaciones o empresas como comparables cuando existen diferencias significativas entre la operación o la parte analizada y las potenciales operaciones o empresas propuestas como comparables que se determinen o generen a partir de contribuciones únicas y valiosas.

                     III. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

40/ISR/NV       Modificaciones al valor de las operaciones con partes relacionadas dentro del rango intercuartil.

                     En el artículo 180, fracciones I a la VI de la Ley del ISR, se establecen los métodos para determinar los precios por operaciones con partes relacionadas. En el segundo párrafo de dicho artículo se indica que de la aplicación de alguno de los métodos se podrá obtener un rango de precios, de montos de las contraprestaciones o de márgenes de utilidad, cuando existan dos o más operaciones comparables, los cuales se ajustarán mediante la aplicación de métodos estadísticos y que si el precio, monto de la contraprestación o margen de utilidad del contribuyente se encuentra dentro de estos rangos, dichos precios,montos o márgenes se considerarán como pactados o utilizados entre partes independientes, pero que en caso de que el contribuyente se encuentre fuera del rango ajustado, se considerará que el precio o monto de la contraprestación que hubieran utilizado partes independientes es la mediana de dicho rango (ajuste de precios de transferencia).

                     Por su parte, el artículo 302 del Reglamento de la Ley del ISR indica que para efectos del artículo 180, segundo párrafo de la Ley del ISR, el rango de precios, de montos de contraprestaciones o de márgenes de utilidad, se podrá ajustar mediante la aplicación del método intercuartil y también señala que si los precios, montos de contraprestación o margen de utilidad del contribuyente se encuentran entre el límite inferior y superior a quese refiere este método, se considerarán como pactados o utilizados entre partes independientes.

                     Conforme a lo anterior se desprende que, cuando existan dos o más operaciones comparables, un ajuste de precios de transferencia es procedente solamente para modificar los precios, montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad en operaciones celebradas por el contribuyente con sus partes relacionadas, cuando dichos precios, montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad, se encuentren fuera del rango ajustado mediante la aplicación del método intercuartil correspondiente a operaciones comparables, realizando el ajuste a la mediana de dicho rango; por lo que no es procedente modificar dichos precios, montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad, cuando éstos ya se encuentren dentro del rango ajustado con el método intercuartil correspondiente a operaciones comparables, ya que dicha modificación no tiene por finalidad dar cumplimiento a las disposiciones fiscales aplicables, sino obtener un beneficio indebido al aumentar deducciones o disminuir ingresos del contribuyente residente en territorio nacional.

                     De lo anterior, se desprende que no existe fundamento legal para llevar a cabo alguna modificación adicional a los precios, montos de las contraprestaciones o márgenes de utilidad, cuando se encuentren dentro del rango ajustado obtenido con el método intercuartil, es decir, dentro del límite inferior y superior a que se refiere el método antes señalado.

                     Por contraparte, el ajuste a los precios de transferencia a que se refiere la regla 3.9.1.1., únicamente es aplicable cuando los precios, montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad ya ajustados mediante la aplicación de un método estadístico, se encuentren fuera del rango a que se refiere el artículo 180, segundo párrafo de la Ley del ISR o, lo que es lo mismo, fuera del límite inferior y superior a que se refiere el método intercuantil, establecido en el artículo 302 del Reglamento de la Ley del ISR.

                     El ajuste de precios de trasferencia también se considera procedente cuando es reconocido por las autoridades fiscales como el resultado de una consulta relativa a la metodología utilizada en la determinación de los precios o montos de las contraprestaciones en operaciones con partes relacionadas conforme al artículo 34-A del CFF o de acuerdos entre autoridades competentes bajo el marco de los tratados internacionales aplicables, es decir, en términos de resoluciones particulares.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida para los contribuyentes:

                     I. Realizar cualquier modificación a los precios, montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad correspondientes a las operaciones celebradas por el contribuyente con partes relacionadas, cuando éstos ya se encuentran dentro del rango ajustado con el método intercuartil correspondiente a operaciones comparables, es decir, cuando se encuentren entre el límite inferior y superior del rango referido, ya que dicha modificación no tiene por finalidad dar cumplimiento a las disposiciones fiscales aplicables, sino obtener unbeneficio indebido al aumentar deducciones o disminuir ingresos del contribuyente.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

C. Criterios de la Ley del IVA

1/IVA/NV         Alimentos preparados para su consumo en el lugar de su enajenación por las denominadas tiendas de conveniencia.

                     El artículo 2-A, fracción I, inciso b) de la Ley del IVA establece que el impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a la enajenación de productos destinados a la alimentación.

                     No obstante, el último párrafo de la fracción I de dicho artículo dispone que se aplicará la tasa del 16% a la enajenación de alimentos preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen, inclusive cuando no cuenten con instalaciones para ser consumidos en los mismos, cuando sean para llevar o para entrega a domicilio.

                     Se consideran alimentos preparados para su consumo en el lugar de su enajenación, los que resulten de la combinación de aquellos productos que, por sí solos y por su destino ordinario, pueden ser consumidos sin necesidad de someterse a otro proceso de elaboración adicional, cuando queden a disposición del adquirente los instrumentos o utensilios necesarios para su cocción o calentamiento.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Las tiendas denominadas “de conveniencia” que calculen el gravamen a la tasa del 0%, por las enajenaciones que realizan de los alimentos preparados para su consumo, a que se refiere el tercer párrafo de este criterio.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

2/IVA/NV         Alimentos preparados.

                     El artículo 2-A, fracción I, último párrafo de la Ley del IVA establece que se aplicará la tasa

del 16% a la enajenación de alimentos preparados para su consumo en el lugar o establecimiento en que se enajenen, inclusive cuando no cuenten con instalaciones para ser consumidos en los mismos, cuando sean para llevar o para entrega a domicilio.

                     En ese sentido, se consideran alimentos preparados para su consumo en el lugar de su enajenación, los alimentos enajenados como parte del servicio genérico de comidas, prestado por hoteles, restaurantes, fondas, loncherías, torterías, taquerías, pizzerías, cocinas económicas, cafeterías, comedores, rosticerías, bares, cantinas, servicios de banquetes o cualesquiera otros de la misma naturaleza, en cualquiera de las siguientes modalidades: servicio en el plato, en la mesa, a domicilio, al cuarto, para llevar y autoservicio.

                     Tratándose de establecimientos distintos a los anteriores, como por ejemplo las denominadas tiendas de autoservicio, se considera que prestan el servicio genérico de comidas, únicamente por la enajenación de alimentos preparados o compuestos, listos para su consumo y ofertados a granel, independientemente de que los hayan preparado o combinado, o adquirido ya preparados o combinados. Por consiguiente, la enajenación de dichos alimentos ha estado afecta a la tasa general del IVA.

                     Las enajenaciones de los alimentos mencionados en el párrafo anterior que hagan los proveedores a los establecimientos a que se refiere el citado párrafo, únicamente estarán afectas a la tasa general del impuesto cuando los proveedores presten un servicio genérico de comidas en los términos del segundo párrafo.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Los establecimientos a que se refiere el tercer párrafo de este criterio que no calculen el gravamen a la tasa general por las enajenaciones que realizan de los alimentos antes señalados.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

3/IVA/NV         Servicio de itinerancia internacional o global.

                     El artículo 29, fracción IV de la Ley del IVA, establece que se aplicará la tasa del 0% a la prestación de servicios cuando la misma se exporte, considerando como exportación de servicios, el aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por residentes en el país.

                     No obstante, el servicio de itinerancia internacional o global, que prestan los operadores de telefonía celular ubicados en México, a los clientes de compañías operadoras del extranjero, cuando dichos clientes se encuentran en el área de cobertura de su red, consistente en permitirles conectarse y hacer y recibir automáticamente llamadas de voz y envíos de datos, es un servicio que se aprovecha en territorio nacional, por lo que no debe considerarse como exportación de servicios. Por tanto, al monto que se facture por esteconcepto a los operadores de telefonía celular del extranjero o a cualquier otra persona, debe aplicarse y trasladarse la tasa del 16%.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Los operadores de telefonía celular que apliquen el artículo 29, fracción IV de la Ley del IVA y calculen el gravamen a la tasa del 0% al servicio de itinerancia internacional o global.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de la práctica anterior.

4/IVA/NV         Prestación de servicios en territorio nacional a través de la figura de comisionista mercantil.

                     El artículo 29, fracción IV, inciso d) de la Ley del IVA, señala que se considera exportación de servicios al aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por residentes en el país, por concepto de comisiones y mediaciones.

                     Por lo que cualquier aprovechamiento en el extranjero de servicios prestados por residentes en el país, por concepto distinto al de comisiones y mediaciones no se considera exportación de servicios.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Considerar que la prestación de servicios, tales como: portuarios, fletamento, remolque, eliminación de desechos, reparación, carga, descarga, amarre, desamarre, almacenaje, reparación, mantenimiento, inspección, transportación, publicidad, así como cualquier otro identificado con alguna actividad específica, realizados en territorio nacional es aprovechada en el extranjero por efectuarse a través de un comisionista mercantil y con motivo de ello están sujetas a la tasa del 0% para efectos del IVA.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

5/IVA/NV         Enajenación de efectos salvados.

                     Del artículo 1 de la Ley sobre el Contrato de Seguro, se deriva que el resarcimiento del daño o pago de una suma de dinero realizado por las empresas aseguradoras al verificarse la eventualidad prevista en los contratos de seguro, tiene su causa en los propios contratos, por lo que estas operaciones no pueden considerarse como costo de adquisición o pago del valor de los efectos salvados para dichas empresas.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Expedir un CFDI que señale como precio o contraprestación por la enajenación de los efectos salvados, la cantidad pagada o resarcida por una empresa aseguradora al verificarse la eventualidad prevista en un contrato de seguro contra daños.

                     II. Calcular el IVA y trasladarlo a una empresa aseguradora que adquiera los efectos salvados, considerando como valor la cantidad a que se refiere la fracción anterior, expidiendo para tal caso un CFDI que señale como monto del IVA trasladado, el calculado conforme a esta fracción.

                     III. Deducir o acreditar fiscalmente el IVA con base en los comprobantes fiscales a que se refieren las anteriores fracciones I y II.

                     IV. Considerar como costo de adquisición de los efectos salvados, para el artículo 27 del Reglamento de la Ley del IVA, la cantidad a que se refiere la citada fracción I.

                     V. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

6/IVA/NV         Retención a residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país.

                     El artículo 1-A, fracción III de la Ley del IVA establece que están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les traslade, las personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país.

                     Por otra parte, el artículo 3, último párrafo de la Ley del IVA establece que se consideran residentes en territorio nacional, además de los señalados en el CFF, las personas físicas o morales residentes en el extranjero que tengan uno o varios establecimientos en el país, por todos los actos o actividades que en los mismos realicen.

                     No obstante lo anterior, para determinar si la enajenación o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes tangibles es realizada por residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, es necesario atender al concepto de establecimiento permanente previsto en la Ley del ISR y, en su caso, a los tratados para evitar la doble tributación que México tenga en vigor.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Las personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país y no les efectúen la retención a que se refiere el artículo 1-A, fracción III de la Ley del IVA, por considerar, entre otros, que el residente en el extranjero de que se trate es residente en territorio nacional conforme al artículo 3, último párrafo de dicha Ley.

                     II. Quienes asesoren, aconsejen, presten servicios o participen en la realización o la implementación de la práctica anterior.

7/IVA/NV         IVA en transportación aérea que inicia en la franja fronteriza. No puede considerarse como prestado solamente el 25% del servicio.

                     El artículo 1, fracción II de la Ley del IVA establece que las personas físicas y morales que en territorio nacional, presten servicios independientes, están obligadas al pago del impuesto a la tasa del 16%.

                     Tratándose de transportación área internacional, el artículo 16, tercer párrafo del mismo ordenamiento legal, precisa que se le dará el mismo tratamiento fiscal a la transportación aérea a las poblaciones mexicanas ubicadas en la franja fronteriza de 20 kilómetros paralela a las líneas divisorias internacionales del norte y sur del país, quedando gravado únicamente el 25% del servicio a la tasa general del impuesto.

                     Por el contrario, si la prestación del servicio se realiza desde alguna población mexicana ubicada en la franja fronteriza hacia cualquier otro destino nacional no ubicado en dicha franja, la prestación del servicio estará gravada en su totalidad a la tasa general del

impuesto al valor agregado.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Aquellos contribuyentes que consideren que únicamente se presta el 25% del servicio en territorio nacional si la prestación del servicio se realiza desde alguna población mexicana ubicada en la franja fronteriza hacia cualquier otro destino nacional no ubicado en dicha franja.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de la práctica anterior.

8/IVA/NV         Traslado indebido de IVA. Transporte de bienes no corresponde al servicio de cosecha y recolección.

                     El artículo 2-A, fracción II, inciso a) de la Ley del IVA, establece que el impuesto se calculará aplicando la tasa del 0% a los valores a que se refiere dicha Ley, entre otros supuestos, en la prestación de los servicios de cosecha y recolección que se realice directamente a los agricultores y ganaderos siempre que sean destinados para actividades agropecuarias.

                     Al efecto, las disposiciones fiscales, así como las del derecho federal común, no establecen concepto o definición de cosecha o recolección, por lo que se debe atender a su significado gramatical, considerando por tanto que cosecha es el conjunto de frutos, generalmente de un cultivo, que se recogen de la tierra al llegar a la sazón; así como, la ocupación de recoger los frutos de la tierra. A su vez, recolección es la acción y efecto de recolectar o recoger la cosecha de los frutos.

                     Por otro lado, el artículo 14, fracción II de la Ley del IVA, señala que se considera prestación de servicios independientes gravada a la tasa del 16% de dicho impuesto, al transporte de personas o bienes, mismo que deberá prestarse por aquellos contribuyentes que cuenten con concesiones o permisos expedidos conforme a las leyes de la materia y las disposiciones reglamentarias correspondientes.

                     La cosecha y recolección de bienes son actividades distintas a la del transporte de bienes, entendiendo por este el traslado o conducción de mercancía por parte del porteador desde un lugar a otro, por medios físicos o mecánicos.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Aquellos contribuyentes que consideren que el servicio de transporte de bienes corresponde al servicio de cosecha y recolección y trasladen a la tasa del 0% el IVA, cuando la tasa aplicable es la tasa del 16%, aún y cuando se destine para actividades agropecuarias.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de la práctica anterior.

9/IVA/NV         Acreditamiento indebido de IVA.

                     El artículo 1 de la Ley del IVA establece, que las personas físicas y morales, que en

territorio nacional, enajenen bienes, presten servicios independientes, otorguen el uso o goce temporal de bienes e importen bienes o servicios, están obligadas al pago del IVA, aplicando a los valores a que se refiere la Ley del IVA, la tasa del 16%.

                     El artículo 2-A de la Ley del IVA señala los actos y actividades a los que les corresponde aplicar la tasa del 0%; asimismo, los artículos 9, 15, 20 y 25 de la misma Ley, establecen los supuestos por los que no se pagará el impuesto, considerándose como actos o actividades exentas.

                     El artículo 4 de la Ley del IVA señala que el acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en la propia Ley, la tasa que corresponda, considerando como impuesto acreditable el IVA que le hayan trasladado al contribuyente y el propio impuesto que él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes y servicios, en el mes de que se trate.

                     En algunos actos o actividades que conforme a la Ley del IVA no dan lugar al pago del impuesto o que se encuentran afectos a la tasa del 0%, diversos contribuyentes cobran, además de la contraprestación por dicha operación, una cantidad adicional correspondiente al 16% de dicha contraprestación, que el adquirente de bienes o servicios considera como IVA acreditable.

                     Por lo anterior, se considera que realizan una práctica fiscal indebida:

                     I. Aquellos contribuyentes que acrediten la cantidad pagada como excedente a la contraprestación pactada con el contribuyente.

                     II. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o implementación de la práctica anterior.

D. Criterios de la Ley del IEPS

1/IEPS/NV       Base sobre la cual se aplicará la tasa del IEPS cuando el prestador de servicio proporcione equipos terminales de telecomunicaciones u otorgue su uso o goce temporal al prestatario, con independencia del instrumento legal que se utilice para proporcionar el servicio.

                     El artículo 2, fracción II, inciso C) de la Ley del IEPS establece que a la prestación de servicios en territorio nacional proporcionados a través de una o más redes públicas de telecomunicaciones se le aplicará la tasa del 3%.

                     El artículo 17, segundo párrafo del CFF señala que cuando con motivo de la prestación de un servicio se proporcionen bienes o se otorgue su uso o goce temporal al prestatario, se considerará como ingreso por el servicio o como valor de este, el importe total de la contraprestación a cargo del prestatario, siempre que sean bienes que normalmente se proporcionen o se conceda su uso o goce con el servicio de que se trate.

                     Por ende, si con la prestación del servicio de telecomunicaciones se proporcionan equipos terminales de telecomunicaciones o se otorgan estos para su uso o goce temporal al prestatario, se considerará como valor el importe de las contraprestaciones que el prestador cobre al prestatario por la totalidad de los conceptos mencionados de conformidad con el artículo 17, segundo párrafo del CFF.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. No considerar como valor de la contraprestación, el importe total de bienes y servicios.

                     II. Disminuir de la base del impuesto el valor de los bienes proporcionados, sea de manera definitiva o temporal.

                     III. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

2/IEPS/NV       Servicios que se ofrecen de manera conjunta con Internet.

                     El artículo 8, fracción IV, inciso d), primer párrafo de la Ley del IEPS establece que no se pagará el IEPS por los servicios de telecomunicaciones de acceso a Internet, a través de una red fija o móvil, consistente en todos los servicios, aplicaciones y contenidos que mediante dicho acceso a Internet se presten a través de una red de telecomunicaciones.

                     Asimismo, el segundo párrafo del inciso d) en comento, señala que cuando los servicios a que se refiere el párrafo anterior se ofrezcan de manera conjunta con otros servicios que se presten a través de una red pública de telecomunicaciones, la exención establecida en el mismo, será procedente siempre que en el comprobante fiscal respectivo, se determine la contraprestación correspondiente al servicio de acceso a Internet de manera separada a los demás servicios de telecomunicaciones que se presten a través de una red pública y que dicha contraprestación se determine de acuerdo con los precios y montos de lascontraprestaciones que se hubieran cobrado de no haberse proporcionado el servicio en forma conjunta con otros servicios de telecomunicaciones gravados por esta Ley; en cuyo caso, los servicios de Internet exentos no podrán exceder del 30% del total de las contraprestaciones antes referidas que se facturen en forma conjunta

                     Al respecto, se considera que conforme al artículo 8, fracción IV, inciso d), primer párrafo de la Ley del IEPS, solo el servicio de acceso a Internet es el que se encuentra exento del pago del impuesto. Conforme al segundo párrafo de dicho inciso, se considera que los servicios de telecomunicaciones que están afectos al pago del IEPS y que pueden prestarse de manera conjunta con el de acceso a Internet son, entre otros, los siguientes:

                     1. Servicio local, entendiéndose como aquel por el que se conduce tráfico público conmutado entre usuarios de una misma central, o entre usuarios de centrales que forman parte de un mismo grupo de centrales de servicio local, que no requiere de la marcación de un prefijo de acceso al servicio de larga distancia, independientemente de que dicho tráfico público conmutado se origine o termine en una red pública de telecomunicaciones alámbrica o inalámbrica, y por el que se cobra una tarifa independiente de la distancia.

                     El servicio local debe de tener numeración local asignada y administrada por la Comisión Federal de Telecomunicaciones, de conformidad con el Plan Técnico Fundamental de Numeración y comprende los servicios de telefonía básica local y radiotelefonía móvil celular.

                     2. Servicio de larga distancia, entendiéndose como aquel por el que se cursa tráfico conmutado entre centrales definidas como de larga distancia, que no forman parte del mismo grupo de centrales de servicio local, y que requiere de la marcación de un prefijo de acceso al servicio de larga distancia para su enrutamiento.

                     3. Servicio de televisión restringida, entendiéndose por este aquel por el que, mediante contrato y el pago periódico de una cantidad preestablecida y revisable, el concesionario o permisionario distribuye de manera continua programación de audio y video asociado.

                     4. Servicio de audio restringido, entendiéndose por este aquel por el que, mediante contrato y el pago periódico de una cantidad preestablecida y revisable, el concesionario o permisionario distribuye de manera continua programación de audio.

                     5. Servicio móvil de radiocomunicación especializada de flotillas (Trunking), entendiéndose como el servicio de radiocomunicación móvil terrestre de voz y datos a grupos de usuarios determinados, utilizando el modo de transmisión semi-duplex.

                     Para los efectos de los numerales 1 y 2 del presente criterio, se entiende por tráfico público conmutado toda emisión, transmisión o recepción de signos, señales, datos, escritos, imágenes, voz, sonidos o información de cualquier naturaleza que se efectúe a través de una red pública de telecomunicaciones que utilice para su enrutamiento tanto centrales como numeración asignada y administrada por la Comisión Federal deTelecomunicaciones, de conformidad con el Plan Técnico Fundamental de Numeración.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Considerar que el conjunto de los servicios señalados anteriormente, al incluir el servicio de acceso a Internet se encuentra exento conforme al artículo 8, fracción IV, inciso d) de la Ley del IEPS.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

3/IEPS/NV       Productos que por sus ingredientes se ubican en la definición de chocolate o productos derivados del cacao, independientemente de su denominación comercial o la forma en la que se sugiere sean consumidos, se encuentran gravados para efectos del IEPS.

                     El artículo 2, fracción I, inciso J), numeral 3 de la Ley del IEPS, establece que se aplicará una tasa del 8% al valor de la enajenación o, en su caso, la importación de chocolate y demás productos derivados del cacao, con una densidad calórica de 275 kilocalorías o mayor por cada 100 gramos.

                     El artículo 3, fracciones XXVIII y XXIX de la Ley referida, disponen que se entiende por chocolate, al producto obtenido por la mezcla homogénea de cantidades variables de pasta de cacao, o manteca de cacao, o cocoa con azúcares u otros edulcorantes, ingredientes opcionales y aditivos para alimentos, cualquiera que sea su presentación; y por derivados del cacao, la manteca de cacao, pasta o licor de cacao, torta de cacao, entre otros, respectivamente.

                     En ese sentido, se observa la existencia de diversos productos que se enajenan o importan bajo denominaciones comerciales tales como polvo de chocolate, alimento en polvo para preparar una bebida sabor chocolate, extractos, modificadores, entre otros, cuyos ingredientes corresponden a los que la Ley del IEPS identifica como propios del chocolate o de productos derivados del cacao, por lo que con independencia de su denominación comercial se deben considerar gravados en los términos del artículo 2, fracción I, inciso J), numeral 3 de la citada ley, siempre que al momento de su enajenación o importación contengan una densidad calórica de 275 kilocalorías o mayor por cada 100 gramos.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Enajenar o importar chocolate o productos derivados del cacao, con una densidad calórica de 275 kilocalorías o mayor por cada 100 gramos y no pagar o trasladar el IEPS por considerar que:

                     a) El nombre o denominación comercial de los alimentos que enajenan o importan no es el de chocolate o productos derivados del cacao o;

                     b) Una vez que el consumidor final al mezclar, diluir o combinar dichos alimentos con otras sustancias o ingredientes, el producto resultante tiene una densidad calórica menor a 275 kilocalorías por cada 100 gramos o en virtud de que se modifica su naturaleza de sólido a líquido.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación de la práctica anterior.

4/IEPS/NV       Base gravable del IEPS en la prestación de servicios de juegos con apuestas y sorteos.

                     El artículo 18 de la Ley del IEPS establece que para calcular el impuesto por la realización de las actividades a que se refiere el inciso B) de la fracción II del artículo 2 de la misma, se considerará como valor el total de las cantidades efectivamente percibidas de los participantes por dichas actividades. En los juegos o sorteos en los que se apueste, se considerará como valor el monto total de las apuestas.

                     El artículo 5, segundo párrafo del CFF permite aplicar supletoriamente las disposiciones del derecho federal común, en ese sentido, el artículo 3, fracción I del Reglamento de la Ley Federal de Juegos y Sorteos establece que por apuesta se entiende el monto susceptible de apreciarse en moneda nacional que se arriesga en un juego con la posibilidad de obtener o ganar un premio, cuyo monto, sumado a la cantidad arriesgada deberá de ser superior a esta.

                     En ese sentido, en la realización de juegos o sorteos en los que vaya implícita una apuesta, el valor que debe considerarse para efectos de calcular el IEPS será el monto total apostado, incluyendo efectivo y cualquier otra cantidad que se otorgue a los participantes con independencia de la denominación que se le dé (promociones, membresías, acceso a las instalaciones, entre otros), en virtud de que dichos conceptostambién pueden ser apostados por los participantes.

                     Derivado de lo anterior, en el sistema central de apuestas y en el sistema de caja y control de efectivo a que hace referencia el artículo 20, fracción I de la Ley del IEPS, deberá registrarse el monto total apostado y dicho momento ocurre cuando se realiza el juego o el sorteo.

                     Por lo anterior, tratándose de juegos o sorteos en los que se apueste, se considera que realiza una práctica fiscal indebida, quien:

                     I. Considere únicamente el efectivo para calcular la base gravable para efectos del IEPS.

                     II. Registre en el sistema central de apuestas y en el sistema de caja y control de efectivo, las cantidades percibidas antes de realizarse el juego o sorteo.

                     III. No incluya como valor para calcular el impuesto, cualquier otra cantidad que se otorgue a los participantes con independencia de la denominación que se le dé (promociones, membresías, acceso a las instalaciones, entre otros) que otorgue a los participantes.

                     IV. Quien asesore, aconseje, preste servicios o participe en la realización o la implementación de cualquiera de las prácticas anteriores.

5/IEPS/NV       Cantidades a disminuir como premios para determinar la base gravable del IEPS en la prestación de servicios de juegos con apuestas y sorteos.

                     El artículo 2, fracción II, inciso B) en relación con el 18, párrafo cuarto, fracción I de la Ley del IEPS considera dentro de los conceptos que podrán disminuirse de la base del impuesto, los premios efectivamente pagados o entregados conforme a las disposiciones aplicables.

                     Para efectos fiscales, los premios que obtengan los participantes en los juegos con apuestas y sorteos, son la retribución que obtiene el ganador de un juego con apuestas y sorteos, y que paguen quienes cuenten con permiso de la autoridad competente para considerarlos como tales, no así, aquellas cantidades que no se ubiquen en el concepto anterior por tratarse de promociones, membresías, accesos a las instalaciones, entreotros.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Disminuir de la base del IEPS, las promociones, membresías, acceso a las instalaciones, entre otros por no corresponder a la retribución que obtiene el ganador de un juego con apuestas y sorteos.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o la implementación

de la práctica anterior.

E. Criterios de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y Exportación

1/LIGIE/NV      Regla General 2 a). Importación de mercancía sin montar. (Se reubica)

                     Se han detectado prácticas fiscales indebidas derivadas de la inobservancia de la Regla General 2 a), contenida en el artículo 2, fracción I de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y de Exportación. Esto se debe a que la importación de mercancías desmontadas o sin montar, ha llevado a que diversas empresas ensambladoras evadan el pago de las contribuciones, el cumplimiento de las regulaciones y restricciones noarancelarias e incluso normas oficiales, así como la obtención indebida de beneficios arancelarios derivados de los Tratados de Libre Comercio y Acuerdos Comerciales de los que México forma parte.

                     En este tenor y con el fin de evitar dichas prácticas es necesario señalar que para efectos de la Regla General 2 a), contenida en el artículo 2, fracción I de la Ley de los Impuestos Generales de Importación y de Exportación, la mercancía que se importa a territorio nacional desensamblada, incluso cuando ésta no se encuentre totalmente completa pero ya presente las características esenciales de artículo completo o terminado, se clasifica en la fracción arancelaria que le corresponde al artículo, producto, maquinaria o equipo, “completo o terminado”. Por tanto, es indebido clasificar individualmente a los elementos que constituyen dicha mercancía.

                     A manera de ejemplo, se citan los siguientes:

                     I. Los aparatos receptores de televisión cuyos componentes se importen por separado (ensambles de pantalla plana, circuito o circuitos modulares), incluso en diferentes momentos y/o por distintas aduanas, se consideran para efectos del Impuesto General de Importación, en la clasificación arancelaria que le corresponde al aparato terminado.

                     II. Los aparatos receptores de televisión incompletos o sin terminar todavía, que presenten interconectados diversos circuitos modulares y arneses eléctricos, incluyendo ensambles de pantalla plana, se consideran para efectos del Impuesto General de Importación, en la clasificación arancelaria que le corresponde al aparato terminado.

                     Lo anterior, es aplicable a operaciones de comercio exterior independientemente del régimen aduanero al que se destinen las mercancías, en uno o varios actos.

F. Criterios de la LISH

1/LISH/NV       Condensados y gas natural. Se trata de conceptos distintos para determinar la base de los derechos por la utilidad compartida y de extracción de hidrocarburos para los asignatarios.

                     Los artículos 39, primer párrafo; 42, primer párrafo y 44, primer párrafo de la LISH, obligan a los asignatarios a pagar los derechos por la utilidad compartida y de extracción de

hidrocarburos, cuya base se integra con el valor de los hidrocarburos extraídos en el periodo que corresponda.

                     Para tales efectos, el artículo 48, fracción I de la LISH considera como valor de los hidrocarburos extraídos, entre otros conceptos, a la suma del valor del gas natural y el valor de los condensados, según corresponda, extraídos en la región de que se trate, en el periodo por el que esté obligado al pago del derecho respectivo.

                     El artículo 3, fracción IV de la LISH define a los condensados como los líquidos del gas natural constituidos principalmente por pentanos y componentes de hidrocarburos más pesados; por su parte, el artículo 4, fracción XVII de la Ley de Hidrocarburos establece que el gas natural es la mezcla de gases que se obtiene de la extracción o del procesamiento industrial y que es constituida principalmente por metano.

                     De este modo, y para efectos del cálculo de los derechos previstos en los artículos 39, primer párrafo; 42, primer párrafo y 44, primer párrafo de la LISH, el concepto de condensados es distinto del de gas natural.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. No incluir en la base de los derechos por la utilidad compartida y de extracción de hidrocarburos, el valor de los condensados extraídos o producidos en el área de asignación.

                     II. Considerar a los condensados como otro tipo de hidrocarburos para calcular la base de los derechos por la utilidad compartida y de extracción de hidrocarburos.

                     III. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o implementación de las prácticas anteriores.

2/LISH/NV       Establecimiento permanente para los efectos de la LISH. La exploración y extracción de hidrocarburos no son las únicas actividades por las que se puede constituir.

                     El artículo 64, primer párrafo de la LISH dispone que para los efectos de dicha ley, así como de la Ley del ISR se considera que se constituye establecimiento permanente cuando un residente en el extranjero realice las actividades a que se refiere la Ley de Hidrocarburos, en territorio nacional o en la zona económica exclusiva sobre la cual México tenga derecho, en un periodo que sume en conjunto más de 30 días en cualquier periodo de 12 meses.

                     El artículo 2 de la Ley de Hidrocarburos indica que esa ley tiene por objeto regular las siguientes actividades en territorio nacional:

                     1. El reconocimiento y exploración superficial, y la exploración y extracción de hidrocarburos;

                     2. El tratamiento, refinación, enajenación, comercialización, transporte y almacenamiento del petróleo;

                     3. El procesamiento, compresión, licuefacción, descompresión y regasificación, así como el transporte, almacenamiento, distribución, comercialización y expendio al público de gas natural;

                     4. El transporte, almacenamiento, distribución, comercialización y expendio al público de petrolíferos, y

                     5. El transporte por ducto y el almacenamiento que se encuentre vinculado a ductos, de petroquímicos.

                     A diferencia del artículo 64, cuarto párrafo de la LISH que solo contempla a las actividades de los contratistas o asignatarios, el primer párrafo de dicho artículo incluye todas las actividades a que se refiere la Ley de Hidrocarburos.

                     Por lo anterior, se considera una práctica fiscal indebida:

                     I. Considerar que el artículo 64, primer párrafo de la LISH solo se refiere a las actividades de los contratistas o asignatarios previstas en la Ley de Hidrocarburos.

                     II. Asesorar, aconsejar, prestar servicios o participar en la realización o implementación de la práctica anterior.

SEGUNDO. Los criterios derogados no pierden su vigencia y aplicación respecto de las situaciones jurídicas o de hecho que en su momento regularon.

Atentamente.

Ciudad de México, 22 de abril de 2019.- La Jefa del Servicio de Administración Tributaria, Ana Margarita Ríos Farjat.- Rúbrica.

COMPILACIÓN DE CRITERIOS NORMATIVOS

PRIMERO. De conformidad con los artículos 33, penúltimo párrafo y 35 del CFF, en relación con la regla 1.9., fracción VIII de la RMF 2019, se dan a conocer los criterios normativos en materia de impuestos internos, conforme a lo siguiente:

A. Criterios del CFF

1/CFF/N          Crédito fiscal. Es firme cuando han transcurrido los términos legales para su impugnación, exista desistimiento a éste o su resolución ya no admita medio de defensa alguno.

                     Atendiendo a los efectos previstos en diversos artículos del CFF, un crédito fiscal es firme cuando el mismo ha sido consentido por los particulares, al no haberse impugnado dentro de los plazos legales para ello; cuando habiendo sido impugnado, los particulares se desistan del medio de defensa respectivo o; cuando en el medio de defensa se emita resolución que confirme la validez del acto impugnado, deseche o sobresea el recurso ojuicio, y ésta no admita otro medio de defensa o recurso procesal o, admitiéndolos, los mismos no se hayan promovido dentro de los plazos legales.

2/CFF/N          Normas sustantivas. Reúnen esta característica las aplicables para determinar la pérdida fiscal.

                     De conformidad con lo dispuesto en el artículo 6 del CFF, las contribuciones se determinan conforme a las disposiciones vigentes en el momento de su causación.

                     Las disposiciones que establecen el derecho a un crédito o a un acreditamiento fiscal forman parte del mecanismo para determinar las contribuciones.

                     Dado que la Ley del ISR establece la facultad de disminuir la pérdida fiscal de la utilidad fiscal a efecto de determinar el resultado fiscal, e igualmente la de actualizar la pérdida fiscal, las disposiciones relacionadas con el cálculo de dicha pérdida fiscal disminuible, inclusive su actualización, son normas que forman parte del mecanismo de determinación y del proceso para integrar la base del impuesto.

                     Por consiguiente, la pérdida fiscal disminuible se calculará conforme a las disposiciones vigentes al momento de causarse el ISR.

3/CFF/N          Principios de contabilidad generalmente aceptados y normas de información financiera. Su aplicación.

                     Los artículos 58-A, fracción III, inciso b) y 60, segundo párrafo del CFF remiten a los principios de contabilidad generalmente aceptados; los artículos 28, fracción XXVII, quinto párrafo; 78, segundo párrafo; 180, último párrafo y 182, fracción II, primer párrafo y numerales 3 y 5 de la Ley del ISR, hacen alusión a las normas de información financiera, y los artículos 28; 56, segundo párrafo del Reglamento de la Ley del ISR refieren a ambas.

                     Los artículos 254, fracción IV y 257 Quáter, fracción V de la LFD aluden a las normas de información financiera mexicanas, y el artículo 182, fracción I, inciso a), numeral 1, primer párrafo de la Ley del ISR a los principios de contabilidad generalmente aceptados en los Estados Unidos de América o a los principios de contabilidad generalmente aceptados internacionalmente.

                     En los supuestos a que se refiere el primer párrafo, las disposiciones fiscales no distinguen si los principios o las normas son aquéllas emitidas por un organismo nacional o internacional; en ese sentido, basta con que sean las que se encuentren vigentes en el lugar y al momento de su aplicación, y que resulten aplicables al contribuyente de que se trate.

                     En los supuestos a que se refiere el segundo párrafo de este criterio, las disposiciones fiscales diferencian entre las normas mexicanas; Normas de Información Financiera, los principios estadounidenses, United States Generally Accepted Accounting Principles y los principios internacionales, International Financial Reporting Standards; por ello, respecto de los preceptos jurídicos en análisis, es necesario aplicar aquéllos emitidos por el organismo que corresponda, ya sea mexicano, Consejo Mexicano de Normas de Información Financiera, A.C., estadounidense, Financial Accounting Standards Board o internacional, International Accounting Standards Board, que se encuentren vigentes en el momento en que se deba determinar la contribución y que resulten aplicables al contribuyente de que se trate.

4/CFF/N          Momento en que se lleva a cabo la fusión, para efectos de la presentación del aviso de cancelación en el RFC por fusión de sociedades.

                     El artículo 14-B, fracción I, inciso a) del CFF establece la obligación de presentar el aviso de fusión de sociedades y el diverso 30, fracción XIII de su Reglamento, señala que con la presentación del aviso de cancelación en el RFC por fusión de sociedades, se tendrá por cumplido lo previsto en el citado artículo 14-B.

                     En consecuencia, para efectos de la presentación del aviso de cancelación en el RFC por fusión de sociedades, se considera que la fusión de las personas morales se lleva a cabo en la fecha en que se toma el acuerdo respectivo o, en su caso, en la fecha que se haya señalado en el acuerdo tomado en la asamblea general ordinaria o extraordinaria de accionistas, por ser ésta el órgano supremo de las sociedades mercantiles.

                     Lo anterior, con fundamento en los artículos 11, segundo párrafo del CFF; 178, 182, fracción VII, 200, 222 y 223 de la Ley General de Sociedades Mercantiles y 21, fracción V del Código de Comercio.

5/CFF/N          Regalías por el uso o goce temporal de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas. Los pagos que se realicen en virtud de cualquier acto jurídico que tenga por objeto la distribución de una obra tienen dicho carácter.

                     El artículo 15-B, primer párrafo del CFF establece que se consideran regalías, entre otros, los pagos de cualquier clase por el uso o goce temporal de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas.

                     El artículo 5, segundo párrafo del CFF permite aplicar supletoriamente las disposiciones del derecho federal común, en ese sentido, los conceptos a que se refiere el párrafo anterior pueden ser interpretados de conformidad con la Ley Federal del Derecho de Autor.

                     Del artículo 27 de la ley citada, se desprenden los supuestos a través de los cuales, los titulares de los derechos de autor pueden explotar sus derechos patrimoniales sobre una obra, dentro de los cuales queda comprendida la facultad de conceder a un tercero el uso o goce temporal de los derechos en comento.

                     La fracción IV del último artículo referido establece, como una de las modalidades a través de las cuales se puede conceder el uso o goce temporal de los derechos de autor a un tercero, a la distribución de la obra, incluyendo la venta u otras formas de transmisión de la propiedad de los soportes materiales que la contengan, así como cualquier forma de transmisión de uso o explotación. Asimismo, la fracción señalada dispone que cuando la distribución se lleve a cabo mediante venta, ese derecho de oposición se entenderáagotado efectuada la primera venta, salvo en el caso expresamente contemplado en el artículo 104 de la ley citada.

                     En ese sentido, los pagos que se realicen en virtud de cualquier acto jurídico que tenga por objeto la distribución de una obra a que se refiere el artículo 27, fracción IV de la Ley Federal del Derecho de Autor, tienen el carácter de regalías de conformidad con el artículo 15-B, primer párrafo del CFF.

6/CFF/N          Pesca deportiva. Los servicios turísticos que prestan las embarcaciones se consideran actividades comerciales.

                     El artículo 16, fracción I del CFF establece que son actividades comerciales, las que de conformidad con las leyes federales tienen ese carácter y no estén comprendidas en las fracciones siguientes del mismo artículo.

                     El artículo 75, fracciones VIII y XV del Código de Comercio dispone que son actos de

comercio las actividades de transporte de personas o cosas, por tierra o por agua, las empresas de turismo y los contratos relativos al comercio marítimo y a la navegación interior y exterior.

                     El artículo 2, fracción III de la Ley de Navegación y Comercio Marítimos establece que comercio marítimo son las actividades que se realizan mediante la explotación comercial y marítima de embarcaciones con objeto de transportar por agua personas, mercancías o cosas, o para realizar en el medio acuático actividades de exploración, explotación o captura de recursos naturales, construcción o recreación.

                     En tal virtud, los servicios prestados a los turistas consistentes en la facilitación de elementos para realizar actividades de recreación en el medio acuático relacionados con la pesca deportiva, son una actividad comercial, ya que las empresas de turismo, al celebrar los contratos relativos al comercio marítimo y al prestar servicios para realizar las actividades de recreación en el medio acuático, se consideran actos de comercio deconformidad con las leyes antes citadas.

7/CFF/N          Actualización de contribuciones, aprovechamientos y compensación de saldos a favor del contribuyente.

                     El artículo 17-A del CFF establece que el monto de las contribuciones, aprovechamientos, así como de las devoluciones a cargo del fisco federal, se actualizarán aplicando el factor de actualización a dichos montos. Para determinar el factor de actualización se dividirá el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes anterior al más reciente del periodo entre el citado índice del mes anterior al más antiguo del mismo periodo.

                     Ahora bien, el procedimiento de actualización entró en vigor en 1990 y el mencionado artículo no señalaba el mes más reciente ni el más antiguo, sino simplemente el mes más antiguo como parámetro de inicio de cálculo, por otro lado, el considerar la inflación de diciembre de 1989 sería dar efectos retroactivos a la actualización cuyo periodo empieza a partir de 1990.

                     En este contexto, cuando de conformidad con las disposiciones fiscales deba efectuarse la actualización de contribuciones, aprovechamientos y devoluciones a cargo del fisco federal que correspondan al ejercicio fiscal de 1989 o a ejercicios anteriores, se considerará que enero de 1990 es el mes más antiguo del periodo y, en consecuencia, que el mes inmediato anterior es diciembre de 1989.

                     Lo anterior, ya que el ARTÍCULO SEGUNDO, fracción II de las DISPOSICIONES TRANSITORIAS de la ley que establece, reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales y que adiciona la Ley General de Sociedades Mercantiles, publicada en el DOF el 28 de diciembre de 1989, señala que el mes más antiguo del periodo es el de diciembre de 1989.

8/CFF/N          Aplicación de las cantidades pagadas en devoluciones en cantidades menores a la cantidad solicitada.

                     El artículo 22-A del CFF señala que el monto de la devolución se aplicará primero a intereses y, posteriormente, a las cantidades pagadas indebidamente, en tal virtud, dicho señalamiento debe entenderse que se refiere a los intereses que se hubieran generado hasta el momento en que se realice el pago de la devolución y no a intereses futuros.

                     Así, en el supuesto de que las autoridades fiscales realicen una devolución en cantidad menor a la solicitada, la parte devuelta se aplicará en primer lugar a los intereses vencidos que se hubieran generado, en su caso, hasta la fecha en que se realizó el pago fraccionado y posteriormente se aplicará contra el principal.

                     En ningún caso procederá la aplicación del monto de la devolución realizada en cantidad menor a la solicitada contra los intereses que se generen con posterioridad al pago, correspondientes a la parte omitida en dicha devolución.

9/CFF/N          Resolución de consultas relativas a la metodología utilizada en la determinación de los precios o montos de las contraprestaciones, en operaciones con partes relacionadas. Sujetos que pueden formularlas.

                     El artículo 34-A del CFF establece que las autoridades fiscales podrán resolver las consultas que formulen los interesados relativas a la metodología utilizada en la determinación de los precios o montos de las contraprestaciones, en operaciones con partes relacionadas, en los términos del artículo 179 de la Ley del ISR.

                     Del análisis al artículo 34-A del CFF, se desprende que la referencia que se realiza al artículo 179 de la Ley del ISR, es para los efectos del concepto de partes relacionadas que la última disposición contiene, sin distinguir si las operaciones materia de las consultas son las celebradas con partes relacionadas residentes en México o residentes en el extranjero.

                     En consecuencia, las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en México o en el extranjero, pueden ser sujetos interesados para formular las consultas a las que se refiere el artículo 34-A del CFF.

10/CFF/N        Medidas de apremio. Es necesario agotarlas en estricto orden, antes de proceder penalmente por los delitos de desobediencia o resistencia a un mandato de autoridad.

                     El artículo 40 del CFF señala que cuando los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, impidan de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo del ejercicio de las facultades de las autoridades fiscales, éstas podrán aplicar como medidas de apremio, a que se refiere dicho artículo, estrictamente en el orden siguiente:

I.     Solicitar el auxilio de la fuerza pública;

II.     Imponer la multa que corresponda en los términos del Código;

III.    Practicar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente o responsable solidario, respecto de los actos, solicitudes de información o requerimientos de documentación dirigidos a éstos, conforme a lo establecido en el artículo 40-A del CFF.

IV.   Solicitar a la autoridad competente se proceda por desobediencia o resistencia por parte del contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos, a un mandato legítimo de autoridad competente.

                     No se aplicarán medidas de apremio cuando los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, manifiesten por escrito a la autoridad, que se encuentran impedidos de atender completa o parcialmente la solicitud realizada por causa de fuerza mayor o caso fortuito y lo acrediten exhibiendo las pruebas correspondientes.

                     La autoridad fiscal podrá proceder penalmente por el delito de desobediencia o resistencia, previsto en el artículo 178 del Código Penal Federal, cuando se hubieren agotado las medidas de apremio a que se refiere el artículo 183 del citado Código Penal Federal.

                     En este sentido, si el CFF prevé medidas de apremio para sancionar la desobediencia o resistencia a un mandato de autoridad fiscal, es requisito para proceder penalmente, que previamente se hayan agotado los medios de apremio que establece el artículo 40, fracciones I, II y III del CFF.

                     Para el delito de resistencia previsto en el artículo 180 del Código Penal Federal, no es necesario agotar previamente las medidas de apremio contenidas en el artículo 40 del CFF, en virtud de que el tipo penal no exige tal situación, por lo cual se podrá proceder penalmente por este delito, en cualquier momento en el que se advierta durante el ejercicio de las facultades de comprobación, la resistencia del particular al cumplimientode un mandato legítimo ejecutado en forma legal.

11/CFF/N        Visitas domiciliarias para verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales. No se requiere que se levanten actas parciales y acta final.

                     El artículo 42, fracción V del CFF señala que las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han cumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras, estarán facultadas para practicar visitas domiciliarias a los contribuyentes, a fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales en materia de expedición de comprobantes fiscales digitales porInternet y de presentación de solicitudes o avisos en materia del RFC; las relativas a la operación de las máquinas, sistemas y registros electrónicos, que estén obligados a llevar los contribuyentes, se realicen conforme lo establecen las disposiciones fiscales; la consistente en que los envases o recipientes que contengan bebidas alcohólicas cuenten con marbetes o precintos, o en su caso, que los envases que contenían dichas bebidas hayan sido destruidos; la relativa a que las cajetillas de cigarros para su venta en México contengan impreso el código de seguridad o, en su caso, que éste sea auténtico; la de contar con la documentación o comprobantes que acrediten la legal propiedad, posesión, estancia, tenencia o importación de las mercancías de procedencia extranjera, debiéndola exhibir a la autoridad durante la visita, y las inherentes y derivadas de autorizaciones, concesiones, padrones, registros o patentes establecidos en la Ley Aduanera, su Reglamento y las Reglas Generales de Comercio Exterior que emita el SAT.

                     El artículo 49, fracción IV del ordenamiento en cita, dispone que en toda visita domiciliaria se levantará acta en la que se harán constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones conocidos por los visitadores o, en su caso, las irregularidades detectadas durante la inspección, sin hacer mención expresa de que deban levantarse actas parciales y acta final.

                     Por lo anterior, tendrán plena validez las visitas domiciliarias realizadas en términos del artículo 42, fracción V del CFF siempre que se levante un acta circunstanciada que cumpla con los requisitos del artículo 49 de dicho Código, ya que el citado numeral, no obliga a la autoridad a levantar actas parciales y acta final y, por lo tanto, basta con hacer constar los hechos en un acta.

12/CFF/N        Discrepancia fiscal. El resultado de la comprobación se dará a conocer mediante oficio y, en su caso, en la última acta parcial o complementaria.

                     De conformidad con los artículos 46, fracción IV y 48, fracción IV del CFF, como resultado

del ejercicio de las facultades de comprobación se harán constar los hechos u omisiones que entrañen incumplimiento de las obligaciones fiscales, según sea el caso, en la última acta parcial o en el oficio de observaciones.

                     El artículo 91, en su primer y séptimo párrafos, fracciones I y II de la Ley del ISR, establece que las personas físicas podrán ser objeto de discrepancia fiscal cuando se compruebe que el monto de las erogaciones en un año de calendario sea superior a los ingresos declarados por el contribuyente, o bien a los que le hubiere correspondido declarar, para lo cual las autoridades fiscales procederán a notificar mediante oficio el monto de las erogaciones detectadas, la información que se utilizó para conocerlas, el medio por el cual se obtuvo y la discrepancia resultante, así como el plazo previsto en la fracción II del precepto legal en mención, para informar por escrito a la autoridad fiscal el origen o fuente de procedencia de los recursos con que efectuó las erogaciones detectadas, y ofrecerá en su caso, las pruebas que estime idóneas para acreditar que losrecursos no constituyen ingresos gravados en los términos que establece la propia Ley.

                     Asimismo, en términos de las disposiciones antes citadas, las autoridades fiscales por una sola vez, podrán requerir información y documentación adicional al contribuyente, el cual la deberá proporcionar en el término previsto en el artículo 53, inciso c) del CFF.

                     De la interpretación armónica de las disposiciones legales antes señaladas, se desprende que con independencia del oficio que se entregue en los términos del párrafo anterior, cuando las autoridades fiscales hayan detectado las omisiones en una visita domiciliaria, se deberá levantar acta parcial en donde haga constar la entrega de dicho documento.

                     En este sentido, la entrega del oficio a que hace referencia el artículo 91 de la Ley del ISR, es independiente del levantamiento de la última acta parcial o del oficio de observaciones, documentos en los que debe constar la entrega del oficio mencionado.

13/CFF/N        Garantía del interés fiscal. Están relevadas de otorgarla las instituciones que conforman el Sistema Bancario Mexicano.

                     El artículo 65 del CFF, establece que las contribuciones omitidas que las autoridades fiscales determinen como consecuencia del ejercicio de sus facultades de comprobación, así como los demás créditos fiscales, deberán pagarse o garantizarse, junto con sus accesorios, dentro de los treinta días siguientes a aquél en que haya surtido efectos su notificación.

                     El artículo 141 del mismo Código, señala las formas en que los contribuyentes podrán garantizar el interés fiscal y dispone que las autoridades fiscales en ningún caso podrán dispensar el otorgamiento de la garantía del interés fiscal, asimismo, el artículo 142 del citado ordenamiento legal refiere los casos en los cuales procede garantizar el interés fiscal.

                     Del análisis de los artículos 65, 141 y 142 del CFF, se desprende la regla general relativa a que todos los créditos fiscales exigibles a favor del fisco federal, pendientes de pago por parte de los contribuyentes obligados, deben garantizarse, y que en ningún caso las autoridades fiscales podrán dispensar el otorgamiento de la garantía del interés fiscal, lo cual sólo es aplicable a los sujetos que legalmente están obligados a otorgar garantías, no así a aquéllos sujetos que por disposición legal expresa han sido relevados de dicha obligación.

                     El artículo 86 de la Ley de Instituciones de Crédito dispone que mientras los integrantes del Sistema Bancario Mexicano, no se encuentren en liquidación o en procedimiento de quiebra, se considerarán de acreditada solvencia y no estarán obligados a constituir depósitos o fianzas legales, ni aún tratándose de obtener la suspensión de los actos

reclamados en los juicios de amparo o de garantizar el interés fiscal en los procedimientos respectivos. Asimismo, el artículo 3 de la ley en comento, señala que el Sistema Bancario Mexicano está conformado por el Banco de México, las instituciones de banca múltiple y de desarrollo, así como por los fideicomisos públicos constituidos por el Gobierno Federal para el fomento económico que realicen actividades financieras y los organismos auto regulatorios bancarios.

                     Por lo anterior, las instituciones integrantes del Sistema Bancario Mexicano a que se refiere la Ley de Instituciones de Crédito se encuentran relevadas de la obligación de otorgar la garantía del interés fiscal.

14/CFF/N        Suspensión del plazo de caducidad cuando se hacen valer medios de defensa.

                     De conformidad con el artículo 67 del CFF se suspende el plazo para que opere la caducidad de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales, cuando se hace valer cualquier medio de defensa, independientemente del sentido de la resolución que emitan las autoridades fiscales o el órgano jurisdiccional.

                     Por lo tanto, en el supuesto señalado en el párrafo anterior, si la autoridad fiscal determina ejercer nuevamente las facultades de comprobación, deberá verificar la existencia de éste y computar el término de cinco años, excluyendo el tiempo de suspensión que se haya generado por la interposición del recurso o juicio respectivo.

15/CFF/N        Caducidad de las facultades de la autoridad fiscal. La suspensión del plazo con motivo de la interposición de algún recurso administrativo o juicio, debe considerarse independiente del plazo de diez años.

                     El artículo 67, antepenúltimo párrafo del CFF precisa que el plazo de caducidad que se suspende con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación, adicionado con el plazo por el que no se suspende dicha caducidad, no podrá exceder de diez años.

                     En tal virtud, esta suspensión sólo aplica tratándose del ejercicio de facultades de comprobación de la autoridad, mismo que inicia con la notificación de su ejercicio y concluye cuando se notifique la resolución definitiva por parte de la autoridad fiscal, por lo tanto, el plazo de los diez años a que se refiere el artículo 67 de dicho Código, debe computarse sumando el plazo por el que no se suspende la caducidad con el plazo desuspensión.

                     Consecuentemente, la suspensión del plazo de caducidad con motivo de la interposición de algún recurso administrativo o juicio, debe considerarse independiente de los diez años a que se refiere el artículo 67, antepenúltimo párrafo del citado Código.

16/CFF/N        Infracciones. Aplicación de las multas establecidas en el CFF.

                     El artículo 70, penúltimo párrafo del CFF dispone que cuando la multa aplicable a una misma conducta infraccionada, sea modificada posteriormente mediante reforma al precepto legal que la contenga, las autoridades fiscales aplicarán la multa que resulte menor entre la existente en el momento en que se cometió la infracción y la multa vigente en el momento de su imposición.

                     El artículo 6, primer párrafo del Código en comento, establece que las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.

                     De la interpretación estricta a ambas disposiciones fiscales, la aplicación de las multas que dicho Código prevé, debe ser de acuerdo al ordenamiento legal que esté vigente en el ejercicio fiscal en el que se actualicen las situaciones jurídicas o de hecho que se sancionan, independientemente de que se impongan con posterioridad.

                     Sin embargo, el beneficio a que se refiere el artículo 70, penúltimo párrafo del multicitado Código, debe entenderse en el sentido de que únicamente procede conforme a la ley vigente, sin que sea posible que la autoridad con fundamento en este precepto legal, pueda modificar la sanción, después de que ésta ha sido notificada al infractor, si posteriormente se reforma el precepto legal estableciendo una sanción menor.

                     En caso de que mediante reforma a la legislación fiscal se hubiere suprimido en su totalidad alguna infracción, las autoridades fiscales no aplicarán al emitir su resolución las multas correspondientes a dichas infracciones derogadas, puesto que de acuerdo con la disposición en comento, se aplicará la multa que resulte menor entre la existente en el momento en que se cometió la infracción y la vigente en el momento de su imposición y en el caso señalado, al haber sido suprimida la infracción, no existe sanción vigente por aplicar.

17/CFF/N        Declaración de nulidad lisa y llana o la revocación de la resolución correspondiente no desvirtúa el cumplimiento espontáneo.

                     El artículo 73, fracción II del CFF establece que el cumplimiento de las obligaciones fiscales no se considera realizado de manera espontánea cuando la omisión haya sido corregida por el contribuyente después de que las autoridades fiscales hubieran notificado una orden de visita domiciliaria, o haya mediado requerimiento o cualquier otra gestión notificada por las mismas, tendientes a la comprobación del cumplimiento de lasdisposiciones fiscales.

                     La orden de visita domiciliaria, el requerimiento o cualquier gestión, tendiente a la comprobación en el cumplimiento de las obligaciones fiscales, puede quedar sin efectos como consecuencia de una resolución emitida por la autoridad competente al resolver un recurso administrativo, o con motivo de una sentencia emitida por el Tribunal competente, y posteriormente el contribuyente puede cumplir con la obligación omitida, siempre que la autoridad no haya notificado una nueva orden de visita, requerimiento o realice gestióntendiente a verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales del contribuyente.

                     En consecuencia no procederá la imposición de multas, ya que el cumplimiento se considera realizado de manera espontánea, respecto del acto o resolución declarado nulo, sin embargo, en el supuesto de que en el recurso administrativo o juicio se reconozca la legalidad de la orden de visita, del requerimiento o gestión de la autoridad tendiente a verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales, la posterior imposición de la multa síresulta procedente.

18/CFF/N         Imposición de multas. Determinación de la multa aplicable por la omisión en el entero de diversas contribuciones y en la presentación de declaraciones.

                     El artículo 75, primer párrafo del CFF establece que las autoridades, al aplicar las multas por infracción a las disposiciones fiscales, incluyendo las relacionadas con las contribuciones al comercio exterior, deberán fundar y motivar su resolución, por su parte en su fracción V, señala que deberán tomar en consideración que cuando por un acto u omisión se infrinjan diversas disposiciones fiscales de carácter formal a las que correspondan varias multas, sólo se aplicará la que corresponda a la infracción cuya multa sea mayor.

                     Asimismo, el segundo párrafo de la fracción en comento, dispone que cuando por un acto o una omisión se infrinjan diversas disposiciones fiscales que establezcan obligaciones formales y se omita total o parcialmente el pago de contribuciones, a las que correspondan varias multas, sólo se aplicará la que corresponda a la infracción cuya multa sea mayor.

                     Lo anterior con independencia de que las multas correspondientes se encuentren contenidas en diversos ordenamientos legales.

                     Por su parte, debe interpretarse que el último párrafo de la fracción V del artículo supracitado, contempla que tratándose de la presentación de declaraciones, avisos o documentación aduanera correspondiente, cuando por diferentes contribuciones se deba presentar una misma forma oficial y se omita hacerlo por alguna de ellas, incluyendo cuándo se esté ante la ausencia total de documentación, se aplicará una multa por cadacontribución no declarada u obligación no cumplida.

                     En este orden de ideas, atendiendo a la naturaleza de la obligación, el no efectuar un pago implica la comisión de una infracción, de tal forma que con la omisión de diversos pagos, se incurre en varias infracciones.

                     En consecuencia, el no efectuar debidamente los pagos de una contribución o bien de diversas contribuciones, no obstante que se presenten mediante un mismo formato, declaración o documentación aduanera correspondiente, representa una multiplicidad de obligaciones incumplidas y la comisión de una infracción por cada pago no efectuado, por lo cual no es aplicable lo dispuesto por el artículo 75, fracción V, primer párrafo en cita.

                     No obstante, si además de infringirse disposiciones de carácter formal se omite total o parcialmente el pago de contribuciones, se estará a lo dispuesto por el artículo 75, fracción V, segundo párrafo del CFF para aplicar la multa mayor.

19/CFF/N        Supuestos de infracción relacionados con la obligación de presentar la información correspondiente sobre el pago, retención, acreditamiento y traslado del IVA en las operaciones con proveedores.

                     El artículo 81, fracción XXVI del CFF establece que son infracciones relacionadas con la obligación de presentación de declaraciones, el no proporcionar la información a que se refiere el artículo 32, fracción VIII de la Ley del IVA a través de los medios, formatos electrónicos y plazos establecidos en dicha ley o presenten la información incompleta o con errores.

                     Del artículo 32, fracción VIII de la Ley del IVA, se desprenden las siguientes conductas

infractoras:

I.     No proporcionar la información a través de los medios y formatos electrónicos correspondientes;

II.     No presentar la información en los plazos establecidos en dicho ordenamiento;

III.    Presentar la información incompleta o con errores; y,

IV.   No proporcionar la información en relación a las operaciones de subcontratación laboral de la cantidad del impuesto al valor agregado que el contratista trasladó en forma específica a cada uno de sus clientes, así como el que pagó en la declaración mensual respectiva.

                     En consecuencia, cuando los contribuyentes incurran en alguna de las conductas señaladas en las fracciones anteriores, se considera cometida la infracción establecida en el artículo 81, fracción XXVI del Código en comento, sin que sea necesaria la actualización de todas las conductas mencionadas.

                     Por otra parte, el artículo 81, fracción I del CFF prevé como conducta infractora, entre otras, no cumplir los requerimientos de las autoridades fiscales para presentar las declaraciones, las solicitudes, los avisos o las constancias que exijan las disposiciones fiscales.

                     Por ende, se considera que el incumplimiento a un requerimiento de la autoridad para la presentación de la información prevista en el artículo 32, fracción VIII de la Ley del IVA, constituye una conducta diversa a las señaladas en el artículo 81, fracción XXVI del Código citado, la cual amerita una sanción independiente.

20/CFF/N        Recursos administrativos. Formulario múltiple de pago, cartas invitación o citatorio. No son resoluciones que afecten el interés jurídico de los contribuyentes.

                     El artículo 117, fracción I, inciso d) del CFF establece que el recurso de revocación procede, entre otros supuestos, contra resoluciones definitivas dictadas por las autoridades fiscales que causen agravio al particular en materia fiscal.

                     Los formularios múltiples de pago, las cartas invitación y los citatorios no son resoluciones que se ubiquen dentro de los supuestos de procedencia del recurso de revocación establecidos en el mencionado artículo, ya que no afectan el interés jurídico de los contribuyentes y no constituyen resoluciones definitivas que pongan fin a un procedimiento, por lo tanto, la resolución que se emita, desechará por improcedente el recurso.

21/CFF/N        Remoción del depositario. El recurso de revocación es improcedente.

                     El artículo 117, fracción I, inciso d) del CFF establece que el recurso de revocación procede, entre otros supuestos, contra resoluciones definitivas dictadas por las autoridades fiscales que causen agravio al particular en materia fiscal.

                     El artículo 153 del Código en mención, señala que los jefes de las oficinas ejecutoras, bajo

su responsabilidad, nombrarán y removerán libremente a los depositarios, por lo que una vez asumido el cargo, el depositario funge como guardia de los bienes embargados y, en consecuencia, la remoción del mismo no afecta su interés jurídico.

                     Por lo anterior, la impugnación del acto consistente en la revocación del cargo de depositario o del interventor es improcedente, ya que se encuentra dentro de las facultades discrecionales de la autoridad el removerlos libremente y dicho acto no implica una afectación al interés jurídico del depositario o del interventor, por lo tanto, no es una resolución que cause un agravio por la cual proceda la interposición del recurso derevocación.

22/CFF/N        Notificación por correo certificado. Para su validez debe estarse a lo dispuesto en la Ley del Servicio Postal Mexicano.

                     El artículo 134, fracción I del CFF establece, entre otras posibilidades, que la notificación de actos administrativos puede efectuarse por correo certificado con acuse de recibo, sin embargo, no existe dentro de la legislación fiscal alguna regulación para efectuar este tipo de notificaciones.

                     En relación con lo anterior, el artículo 42 de la Ley del Servicio Postal Mexicano de aplicación supletoria en los términos del artículo 5 del Código en comento, establece que el servicio de acuse de envíos o de correspondencia registrados consiste en recabar en un documento especial la firma de recepción del destinatario o de su representante legal.

                     Tratándose de personas morales, bastará con que cuenten con oficina de recepción y distribución de la correspondencia, oficialía de partes u oficina de correspondencia, para considerar satisfecho el requisito mencionado en el párrafo precedente, cuando en el acuse de recibo se coloque el sello de recibido que para este fin utilizan los contribuyentes, ya que la existencia de tales departamentos de dichas personas morales,presupone la autorización legal que se les otorga a los empleados de los citados departamentos para recibir la correspondencia.

                     En efecto, deben estimarse correctas las notificaciones fiscales remitidas por correo certificado a personas morales, públicas o privadas, si se entregan en la respectiva oficialía de partes u oficina de correspondencia, y se acredita con los sellos correspondientes, ya que la existencia de tales departamentos de dichas personasmorales, presupone la autorización legal que se les otorga a los empleados de los citados departamentos para recibir la correspondencia.

23/CFF/N        Notificación en los términos del artículo 134, fracción I del CFF. Establece tres medios alternativos entre sí.

                     El artículo 134, fracción I del CFF dispone que la notificación de citatorios, requerimientos, solicitudes de informes o documentos y de actos administrativos que puedan ser recurridos, se hará personalmente o por correo certificado o mensaje de datos con acuse de recibo en el buzón tributario, es decir, el citado precepto contempla tres medios de notificación alternativos entre sí; en ese sentido, en diversos artículos del CFF se señala indistintamente a la notificación personal, por correo certificado o al buzón tributario como los medios para realizar la notificación de determinados actos administrativos y en otros artículos señala un solo medio de notificación.

                     De conformidad con la doctrina y los criterios emitidos por el Poder Judicial de la

Federación, una notificación es un acto ajeno e independiente del acto administrativo que por su conducto se da a conocer; su esencia jurídica es garantizar que el contribuyente tenga noticia del acto que se pretende notificar para que esté en condiciones de dar oportuna respuesta en defensa de sus intereses.

                     Así, considerando que la notificación personal, por correo certificado o la que se realice a través del buzón tributario tienen como consecuencia dar a conocer el acto administrativo al contribuyente de manera fehaciente, se concluye que las autoridades fiscales podrán llevar a cabo la notificación de una u otra forma, con independencia del tipo de notificación que prevea para cada caso el CFF, siempre y cuando la misma se entienda con el contribuyente o su representante legal, tratándose de notificación personal, o bien, se genere el acuse de recibo, en el caso de notificación vía buzón tributario.

24/CFF/N        Embargo en la vía administrativa. No es necesario volver a embargar el bien.

                     El artículo 141, fracción V del CFF señala que los contribuyentes podrán garantizar el interés fiscal mediante el embargo en la vía administrativa.

                     El artículo 143 del Código en comento, establece que las garantías constituidas para asegurar el interés fiscal a que se refiere el artículo 141 fracciones II, IV y V del mismo ordenamiento legal, se harán efectivas a través del procedimiento administrativo de ejecución.

                     En este sentido, de la interpretación armónica a los preceptos en cita, en los casos en que se embargue un bien en la vía administrativa, al momento de hacer efectiva la garantía del interés fiscal a través del procedimiento administrativo de ejecución, no será necesario volver a embargar dichos bienes debido a que se encuentran formalmente embargados y en depósito del contribuyente o de su representante legal, por lo que procederá continuar con el procedimiento administrativo de ejecución.

25/CFF/N        Suspensión del término de caducidad derivado de la interposición de un recurso administrativo o juicio.

                     El artículo 67 del CFF señala que las facultades de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos y sus accesorios, así como para imponer sanciones por infracciones a las disposiciones fiscales, se extinguen en el plazo de cinco años.

                     Por su parte, el cuarto párrafo del mencionado artículo establece que dicho plazo no está sujeto a interrupción y sólo se suspenderá en determinados supuestos, entre los cuales se encuentra la interposición de algún recurso administrativo o juicio.

                     En consecuencia la caducidad opera sobre el ejercicio de facultades de comprobación de las autoridades fiscales, la suspensión con motivo de la interposición de algún recurso administrativo o juicio a que se refiere el artículo 67, cuarto párrafo del citado CFF, se actualiza con la interposición de medios de defensa en contra de actos emitidos por autoridades fiscales, y no así en contra de actos emitidos por autoridades distintas a éstas

actuando en materias diversas a las fiscales.

                     Tratándose de la suspensión derivada de la interposición de algún recurso administrativo o juicio, el periodo por el que se suspende dicho término inicia con la presentación del medio de defensa de que se trate y concluye hasta que recaiga una resolución definitiva o sentencia ejecutoriada, debiendo atenderse para tal efecto a la legislación que regule el medio de defensa de que se trate.

26/CFF/N        Contribuciones retenidas. Cuando el retenedor las pague sin haber realizado el descuento o cobro correspondiente al sujeto obligado, podrá obtener los beneficios legales propios de los sujetos obligados.

                     El artículo 6 del CFF establece que en el caso de contribuciones que se deben pagar mediante retención, aun cuando quien deba efectuarla no retenga, el retenedor estará obligado a enterar una cantidad equivalente a la que debió haber retenido.

                     El artículo 66, primer párrafo del CFF prevé la autorización de pago a plazos y el artículo 70-A, párrafos primero y tercero del CFF establece la reducción de multas y recargos. En ambos supuestos, los beneficios no pueden otorgarse cuando se trate de contribuciones retenidas, tal como lo establecen los artículos 66-A, fracción VI, inciso c), párrafo siguiente y 70-A, primer párrafo, ambos del CFF.

                     El artículo 26, fracción I del CFF, señala que son responsables solidarios con los contribuyentes, los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la obligación de recaudar contribuciones a cargo de terceros, hasta por el monto de dichas contribuciones.

                     Del análisis a las disposiciones resumidas en los párrafos anteriores se desprende que los retenedores tienen la obligación de realizarla a los sujetos obligados, es decir, deben descontar o cobrar la cantidad prevista en Ley toda vez que de no hacerlo, en términos del artículo 6 del CFF y por su condición de responsables solidarios, el entero de las contribuciones deberá realizarse directamente o con cargo a su patrimonio.

                     En tales consideraciones, el retenedor que no cobre o descuente las contribuciones a cargo del obligado y las pague directamente o con su patrimonio, no se encontrará impedido para solicitar la autorización de pago a plazos prevista en el artículo 66, primer párrafo del CFF y la reducción de multas y recargos señalada en el artículo 70-A, primer y tercer párrafos del CFF.

27/CFF/N        Devoluciones indebidas, al tener su origen en una contribución, conservan la naturaleza jurídica de ésta.

                     El artículo 1 del CFF establece que las personas físicas y las morales están obligadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas; el artículo 2, primer párrafo del mismo CFF prevé que las contribuciones se clasifican en impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos, las cuales se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales en términos del artículo 6, primer párrafo de dicho Código.

                     El artículo 22, primer párrafo del CFF establece que las autoridades fiscales devolverán

las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan conforme a las leyes fiscales. No obstante, el décimo quinto párrafo del artículo en comento, también señala que si la devolución se hubiera efectuado y no procediera, se causarán recargos sobre las cantidades actualizadas, tanto por las devueltas indebidamente como por las de los posibles intereses pagados por las autoridades fiscales, a partir de la fecha de ladevolución.

                     Del análisis a los citados preceptos se desprende que las cantidades devueltas por concepto de saldo a favor improcedentes, constituyen erogaciones indebidas, las cuales el Estado debe recibir al tener su origen en las obligaciones tributarias de los particulares, que nacen a partir de que éstos se sitúan en el presupuesto de hecho imponible previsto en la ley.

                     En consecuencia, los créditos fiscales por devoluciones de saldos a favor improcedentes conservan la naturaleza jurídica de las contribuciones establecidas en ley que las originaron.

28/CFF/N         Definiciones de saldo a favor y pago de lo indebido.

                     De conformidad con el artículo 22 del CFF, las autoridades fiscales están obligadas a devolver cantidades pagadas indebidamente y las que procedan de conformidad con las leyes; es decir, la autoridad debe reintegrar las cantidades efectuadas por concepto de un pago indebido de contribuciones, así como las señaladas como saldo a favor en las declaraciones presentadas por los contribuyentes.

                     La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a través de la Tesis 1a. CCLXXX/2012, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro XV, diciembre de 2012, Tomo 1, página 528, Décima Época, determinó que el pago de lo indebido se refiere a todas aquellas cantidades que el contribuyente enteró en exceso, es decir, montos que el particular no adeuda al Fisco Federal, pero que se dieron por haber pagado una cantidad mayor a la que le impone la ley de la materia. En cambio, el saldo afavor no deriva de un error de cálculo, aritmético o de apreciación de los elementos que constituyen la obligación tributaria a cargo del contribuyente, sino que éste resulta de la aplicación de la mecánica establecida en la ley de la materia.

                     En tal virtud, cuando se tengan que devolver cantidades, para determinar si su naturaleza corresponde a pago de lo indebido o saldo a favor, deberá estarse a la conceptualización emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación; sin embargo, cuando la devolución sea consecuencia del cumplimiento de una sentencia del Poder Judicial Federal o del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, la autoridad fiscal deberá atender a los señalamientos precisados en la propia sentencia, respecto a la naturaleza de la cantidad a devolver.

29/CFF/N         Acuerdo Conclusivo. Concepto de calificación de hechos u omisiones.

                     El artículo 69-C, primer párrafo del CFF, establece que cuando los contribuyentes sean objeto del ejercicio de las facultades de comprobación a que se refiere el artículo 42, fracciones II, III o IX, y no estén de acuerdo con los hechos u omisiones asentados en la última acta parcial, en el acta final, en el oficio de observaciones o en la resolución provisional, que puedan entrañar incumplimiento de las disposiciones fiscales, podrán optar por solicitar la adopción de un acuerdo conclusivo.

                     El artículo 69-C, segundo párrafo del CFF, establece que, sin perjuicio de lo dispuesto en el primer párrafo, los contribuyentes podrán solicitar la adopción del acuerdo conclusivo en cualquier momento, a partir de que dé inicio el ejercicio de dichas facultades y hasta antes de que se les notifique la resolución que determine el monto de las contribuciones omitidas, siempre que la autoridad revisora ya haya realizado una calificación de hechos u omisiones.

                     Acorde con lo anterior, el artículo 14 de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente otorga a los particulares el derecho de corregir su situación fiscal a partir del momento en que dé inicio el ejercicio de las facultades de comprobación y hasta antes de que se les notifique la resolución que determine el monto de las contribuciones omitidas.

                     Por lo tanto, cuando se solicite la adopción de un acuerdo conclusivo conforme a lo establecido en el segundo párrafo del artículo 69-C del CFF, será necesario que la autoridad revisora haya realizado una calificación de hechos u omisiones; entendiendo por dicha calificación aquélla comparación o confronta entre lo que dispone la ley sustantiva y las situaciones jurídicas o de hecho del contribuyente, que la autoridad realiza en cualquier momento del ejercicio de sus facultades, a fin de determinar si hay conexión y correlación o no entre el precepto legal y las circunstancias de hecho, siempre que dicha calificación se haga del conocimiento del contribuyente por cualquier medio en los términos del procedimiento que corresponda al ejercicio de la facultad ejercida.

                     En otras palabras, la referida calificación de hechos y omisiones es la afirmación de la autoridad en la cual señala que determinada circunstancia o hecho del contribuyente actualizó la hipótesis jurídica, por ejemplo, que determinada situación del contribuyente entraña incumplimiento de las disposiciones fiscales, conforme a la información que conste en los expedientes, documentos, bases de datos, papeles de trabajo e informaciónproporcionada por el contribuyente y terceros relacionados con éste, de conformidad con el artículo 63 del multicitado Código.

B. Criterios de la Ley del ISR

1/ISR/N           Establecimiento permanente. Los ejemplos que pueden considerarse constitutivos de establecimiento permanente deben analizarse de conformidad con las características esenciales de dicho concepto.

                     El artículo 2, primer párrafo, primera oración de la Ley del ISR establece que para los efectos de dicha Ley, se considera establecimiento permanente cualquier lugar de negocios en el que se desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se presten servicios personales independientes.

                     La segunda oración de dicho párrafo señala que se entenderá como establecimiento permanente, entre otros, las sucursales, agencias, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, minas, canteras o cualquier lugar de exploración, extracción o explotación de recursos naturales.

                     En este sentido, la primera oración del párrafo analizado da una definición de establecimiento permanente que contiene las características esenciales de este concepto para los efectos de la Ley; esto es, un sitio diferente, un lugar de negocios. La segunda oración de dicho párrafo, enuncia una lista no exhaustiva de ejemplos que pueden considerarse constitutivos de un establecimiento permanente.

                     En consecuencia, los ejemplos contenidos en el artículo 2, primer párrafo, segunda oración de la Ley del ISR, deben entenderse en función de la definición dada en la primera oración de dicho párrafo, por lo que esos ejemplos se consideran establecimientos permanentes cuando cumplen con las características esenciales de dicho concepto

establecidas en la primera oración.

2/ISR/N           Beneficios de los tratados para evitar la doble tributación. Es necesario el cumplimiento de las disposiciones de procedimiento para su aplicación.

                     El artículo 4, primer párrafo de la Ley del ISR establece que los beneficios de los tratados para evitar la doble tributación solo serán aplicables a los contribuyentes que acrediten ser residentes en el país de que se trate y cumplan con las disposiciones del propio tratado y de las demás disposiciones de procedimiento contenidas en dicha Ley, incluyendo las obligaciones de presentar la declaración informativa en los términos del artículo 32-H del CFF, o bien, la de presentar dictamen de estados financieros cuando se haya ejercido la opción a que se refiere el artículo 32-A del citado Código y de designar representante legal.

                     Ahora bien, por regla general los tratados para evitar la doble tributación no establecen disposiciones de procedimiento, por lo que cada Estado está facultado para precisar en su legislación interna los requisitos para la aplicación de los beneficios a que se refieren dichos tratados. Esto es reconocido por los Comentarios a los artículos del “Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio”, a que hace referencia la recomendación adoptada por el Consejo de la OCDE el 23 de octubre de 1997.

                     Por tanto, para los efectos del artículo 4, primer párrafo de la Ley del ISR, las personas que pretendan aplicar los beneficios de los tratados mencionados deben cumplir con las disposiciones de procedimiento que para tal efecto se contienen en dicha Ley.

                     En consecuencia, las personas que no cumplan con las mencionadas disposiciones, no podrán aplicar los beneficios de los tratados para evitar la doble tributación.

3/ISR/N           Beneficios del tratado para evitar la doble tributación entre México y Barbados. Interpretación de los textos en español e inglés.

                     El artículo 4, primer párrafo de la Ley del ISR dispone que los beneficios de los tratados para evitar la doble tributación solo serán aplicables a los contribuyentes que cumplan, entre otras, con las disposiciones del propio tratado.

                     El texto auténtico en español del artículo 13, párrafo 3 del Convenio entre el Gobierno de los Estados Unidos Mexicanos y el Gobierno de Barbados para Evitar la Doble Imposición y Prevenir la Evasión Fiscal en Materia de Impuestos sobre la Renta, publicado en el DOF el 15 de enero de 2009, establece que las ganancias obtenidas por un residente de un Estado Contratante derivadas de la enajenación de acciones, participaciones u otros derechos en el capital de una sociedad o persona jurídica residente del otro Estado Contratante, pueden someterse a imposición en ese otro Estado si el perceptor de la ganancia ha sido propietario, directa o indirectamente, en cualquier momento durante un periodo de doce meses anteriores a la enajenación, de una participación de por lo menos el 25 por ciento del capital de dicha sociedad o persona jurídica.

                     En el texto auténtico en inglés, el cual se encuentra registrado por la Secretaría de Relaciones Exteriores, el párrafo que nos ocupa dispone que dichas ganancias pueden

someterse a imposición en el otro Estado “…if the recipient of the gain, at any time during the twelve month period preceding such alienation, together with all persons who are related to the recipient, had a participation of at least 25 percent in the capital of that person or other legal person”.

                     De los textos auténticos en español e inglés del párrafo señalado, se desprende una divergencia, ya que el texto en inglés contiene la frase “together with all persons who are related to the recipient”, mientras que el texto en español no contiene una traducción de dicha frase. Sin embargo, la parte final de los textos auténticos en español e inglés del Convenio en cita, establecen que, en caso de cualquier divergencia, prevalecerá el textoen inglés.

                     Por tanto, para los efectos del artículo 4, primer párrafo de la Ley del ISR, el cumplimiento de las disposiciones del artículo 13, párrafo 3 del Convenio citado debe efectuarse de conformidad con el texto auténtico en inglés del párrafo 3 del Artículo referido.

4/ISR/N           Residencia fiscal. Formas de acreditarla. (Se deroga)

                     El artículo 6, primer párrafo del Reglamento de la Ley del ISR establece que para los efectos del artículo 4 de dicha Ley, los contribuyentes podrán acreditar su residencia fiscal en un país con el que México tenga celebrado un tratado para evitar la doble tributación, mediante las certificaciones de residencia o de la presentación de la declaración del último ejercicio del ISR.

                     Por tanto, los contribuyentes podrán acreditar la residencia fiscal en un país con el que México tenga celebrado un tratado para evitar la doble tributación, mediante la certificación de residencia, o bien, la certificación de la presentación de la declaración del último ejercicio del ISR.

                     El Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta en su artículo 6, primer párrafo, refiere al artículo 5 de la Ley del Impuesto en comento, sin embargo, derivado de la expedición de la Ley del Impuesto sobre la Renta publicada el DOF el 11 de diciembre del 2013, el contenido del artículo 5, referido se encuentra reproducido en el artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente.

5/ISR/N           Orden en que se efectuará el acreditamiento del ISR pagado en el extranjero.

                     El artículo 5, sexto párrafo de la Ley del ISR establece que tratándose de personas morales, el monto del ISR que hayan pagado en el extranjero por los ingresos procedentes de fuente ubicada en el extranjero, acreditable contra el impuesto que conforme a dicha Ley les corresponda pagar, no excederá de la cantidad que resulte de aplicar la tasa a que se refiere el artículo 9 de la propia Ley, a la utilidad fiscal que resulteconforme a las disposiciones aplicables por los ingresos percibidos en el extranjero, señalando además que las deducciones que sean atribuibles exclusivamente a los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero, se considerarán al cien por ciento.

                     Dicha disposición no establece el orden en el cual se debe realizar el acreditamiento del ISR pagado en el extranjero, por ende se considera que el mismo se puede acreditar contra el ISR que les corresponda pagar en el país a dichas personas morales, antes de acreditar los pagos provisionales del ejercicio.

6/ISR/N           Acreditamiento del ISR pagado en el extranjero. Los contribuyentes sólo podrán acreditar el excedente cuando el procedimiento amistoso concluya con un acuerdo y lo acepten.

                     El artículo 5, décimo quinto párrafo de la Ley del ISR establece que los contribuyentes que hayan pagado en el extranjero ISR en un monto que exceda al previsto en el tratado para evitar la doble tributación que, en su caso, sea aplicable al ingreso de que se trate, solo podrán acreditar el excedente en los términos de dicho artículo una vez agotado el procedimiento de resolución de controversias contenido en ese mismo tratado.

                     El artículo 25, párrafo 2, o su similar o análogo, de los tratados para evitar la doble tributación que México tiene en vigor dispone que las autoridades competentes harán lo posible por resolver la cuestión a fin de evitar una imposición que no se ajuste al tratado, por medio de un acuerdo amistoso.

                     De conformidad con lo señalado en el párrafo anterior, se trata solo de un procedimiento amistoso; esto es, constituye la ejecución de un pacto que implica para las partes la mera obligación de negociar, pero no la de llegar a un acuerdo.

                     En este sentido, un procedimiento amistoso puede concluir con o sin un acuerdo, cuya ejecución, en su caso, normalmente estaría subordinada a la aceptación de tal acuerdo amistoso por el contribuyente.

                     En consecuencia, los contribuyentes no podrán acreditar el excedente a que se refiere el artículo 5, décimo quinto párrafo de la Ley del ISR, cuando el procedimiento amistoso concluya sin un acuerdo, o cuando termine con un acuerdo amistoso que no sea aceptado por dichos contribuyentes; en cambio, sí podrán efectuar tal acreditamiento cuando el procedimiento amistoso concluya con un acuerdo y lo acepten.

7/ISR/N           Devolución de cantidades realizada por la autoridad fiscal. Si se pagan intereses los mismos deben acumularse para efectos del ISR.

                     El artículo 8 de la Ley del ISR establece que se consideran intereses, cualquiera que sea el nombre con que se les designe, a los rendimientos de créditos de cualquier clase.

                     El artículo 18, fracción IX de la Ley en cita dispone que tratándose de personas morales, se consideran ingresos acumulables, entre otros, los intereses devengados a favor en el ejercicio, sin ajuste alguno.

                     Para el caso de personas físicas, los artículos 133 y 135 de la Ley del ISR, precisan que se consideran ingresos los intereses establecidos en el artículo 8 de la misma Ley y los demás que conforme a la propia Ley tengan el tratamiento de interés; y que quienes paguen dichos intereses están obligados a retener y enterar el ISR aplicando la tasa que al efecto establezca en el ejercicio de que se trate, la Ley de Ingresos de la Federación.

                     El artículo 22-A del CFF prevé los supuestos en que la autoridad fiscal debe pagar intereses por devoluciones extemporáneas, los cuales se calcularán a partir del momento que para cada supuesto está establecido, calculándolos conforme a la tasa prevista en el artículo 21 del citado Código que se aplicará sobre la devolución actualizada.

                     Por lo anterior, cuando la autoridad fiscal proceda a la devolución de cantidades donde pague intereses, en su resolución deberá indicar que los mismos serán acumulables para efectos del ISR, además, tratándose de personas físicas, la autoridad fiscal procederá a realizar la retención y entero del ISR que corresponda.

8/ISR/N           Ganancia en la enajenación de certificados bursátiles fiduciarios, colocados entre el gran público inversionista. Se debe considerar interés.

                     El artículo 14, fracción VI, segundo párrafo del CFF establece que la enajenación de certificados de participación se considerará como una enajenación de títulos de crédito que no representan la propiedad de bienes y tendrán las consecuencias fiscales que establecen las leyes fiscales para la enajenación de tales títulos.

                     El artículo 8, primer párrafo de la Ley del ISR dispone que se consideran intereses para los efectos de dicha Ley, entre otros, la ganancia en la enajenación de bonos, valores y otros títulos de crédito, siempre que sean de los que se colocan entre el gran público inversionista, conforme a las reglas generales que al efecto expida el SAT.

                     La regla 3.2.12. de la RMF para 2019, establece que para los efectos de la Ley del ISR y su Reglamento, se consideran títulos valor que se colocan entre el gran público inversionista, aquéllos inscritos conforme a los artículos 85 y 90 de la Ley del Mercado de Valores, en el Registro Nacional de Valores a cargo de la Comisión Nacional Bancaria y de Valores; así como los valores listados en el sistema internacional de cotizaciones de laBolsa Mexicana de Valores.

                     Los artículos 62 y 63, primer párrafo de la Ley del Mercado de Valores, señalan que los certificados bursátiles son títulos de crédito que representan la participación individual de sus tenedores en un crédito colectivo a cargo de personas morales o de un patrimonio afecto en fideicomiso, y que aquéllos que al efecto se emitan al amparo de un fideicomiso deberán denominarse certificados bursátiles fiduciarios. Algunos certificados bursátiles fiduciarios son conocidos bursátilmente como certificados de capital de desarrollo o CCD

por sus siglas.

                     En consecuencia, para los efectos de la Ley del ISR y conforme a la regla 3.2.12. de la RMF para 2019, se considera interés la ganancia en la enajenación de certificados bursátiles fiduciarios colocados entre el gran público inversionista.

9/ISR/N           ISR por dividendos o utilidades. Casos en los cuales las personas morales no deberán calcular el impuesto por los montos que se consideran dividendos o utilidades distribuidos.

                     El artículo 10, primer párrafo, primera oración de la Ley del ISR establece que las personas morales que distribuyan dividendos o utilidades, deberán calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos.

                     El mismo artículo, en su último párrafo, dispone que las personas morales que distribuyan los dividendos o utilidades a que se refiere el artículo 140, fracciones I y II de la Ley citada, calcularán el impuesto sobre dichos dividendos o utilidades.

                     En este sentido, las personas morales que actualicen los supuestos previstos en el artículo 140, fracciones III, IV, V y VI de la Ley del ISR, no deberán calcular el citado impuesto sobre los montos que se consideran dividendos o utilidades distribuidos, ya que el artículo 10, último párrafo de la Ley en cita no les confiere dicha obligación.

10/ISR/N         ISR por dividendos o utilidades. Orden en el que se efectuará su acreditamiento.

                     El artículo 10, fracción I, primer párrafo de la Ley del ISR, dispone que cuando las personas morales distribuyan dividendos o utilidades y como consecuencia de ello, paguen el impuesto que establece el artículo citado, podrán efectuar el acreditamiento correspondiente únicamente contra el ISR del ejercicio que resulte a cargo de la persona moral en el ejercicio en el que se haya efectuado el pago del impuesto correspondiente a los dividendos o utilidades distribuidos.

                     Cabe señalar que la disposición en cita es reiteración del texto del artículo 11, fracción I, primer párrafo de la Ley del ISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2013. En relación con este precepto, se comenta que en el Dictamen de la Comisión de Hacienda y Crédito Público para reformar dicha Ley para el 2003, se consideró conveniente modificar el esquema de acreditamiento, para permitir a los contribuyentes efectuar el acreditamiento del ISR pagado por la distribución de dividendos o utilidades, contra el impuesto causado en el mismo ejercicio y en los dos siguientes.

                     En este sentido, se advierte que el legislador equiparó el concepto ISR del ejercicio que resulte a cargo a que se refiere el artículo 10, fracción I, primer párrafo de la Ley del ISR vigente, con el de impuesto causado, que se determina de conformidad con el artículo 9 de la Ley referida, dicha consideración quedó plasmada en el texto del artículo 10 antes señalado, el cual corresponde a la reproducción de manera idéntica del artículo 11,fracción I, primer párrafo de la Ley del ISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2013, por

lo que prevalecen las razones que le dieron origen a la disposición.

                     En consecuencia, para efectos del artículo 10, fracción I, primer párrafo de la Ley del ISR, el impuesto que resulte a cargo, contra el cual las personas morales pueden acreditar el impuesto pagado por la distribución de dividendos o utilidades, es aquel que resulta de aplicar la mecánica prevista en el artículo 9 de la Ley de la materia, antes de acreditar los pagos provisionales correspondientes.

11/ISR/N         Declaración del ejercicio del ISR. La fiduciaria no está obligada a presentarla por las actividades realizadas a través de un fideicomiso.

                     El artículo 13, primer párrafo de la Ley del ISR establece que cuando se realicen actividades empresariales a través de un fideicomiso, la fiduciaria determinará en los términos del Título II de la misma Ley, el resultado o la pérdida fiscal de dichas actividades en cada ejercicio y cumplirá por cuenta del conjunto de fideicomisarios las obligaciones señaladas en dicha Ley, incluso la de efectuar pagos provisionales.

                     El mismo artículo en su tercer párrafo, dispone que los fideicomisarios acumularán a sus demás ingresos del ejercicio, la parte del resultado fiscal de dicho ejercicio derivada de las actividades empresariales realizadas a través del fideicomiso que les corresponda, de acuerdo con lo estipulado en el contrato de fideicomiso y acreditarán en esa proporción el monto de los pagos provisionales efectuados por la fiduciaria. Asimismo, señala que la pérdida fiscal derivada de las actividades empresariales realizadas a través del fideicomiso solo podrá ser disminuida de las utilidades fiscales de ejercicios posteriores derivadas de las actividades realizadas a través de ese mismo fideicomiso en los términos del Título II, Capítulo V de la Ley del ISR.

                     El penúltimo párrafo del referido artículo determina que en los casos en que no se hayan designado fideicomisarios o éstos no puedan identificarse, se entenderá que las actividades empresariales realizadas a través del fideicomiso las realiza el fideicomitente.

                     El artículo 76, fracción XIII del ordenamiento legal en cita prevé que las personas morales deben presentar, a más tardar el día 15 de febrero de cada año, declaración en la que proporcionen la información de las operaciones efectuadas en el año de calendario anterior, a través de fideicomisos por los que se realicen actividades empresariales en los que intervengan.

                     Los artículos 117 y 118 de la multireferida Ley, señalan, entre otras, las obligaciones de la fiduciaria en las operaciones de fideicomiso por las que se otorgue el uso o goce temporal de bienes inmuebles, especificando que la institución fiduciaria efectuará pagos provisionales por los rendimientos y que deberá proporcionar a más tardar el 31 de enero de cada año a quienes correspondan los rendimientos, el comprobante fiscal de losmismos, de los pagos provisionales efectuados y de las deducciones correspondientes, al año de calendario anterior, y que será la institución fiduciaria quien lleve los libros de contabilidad, expida los comprobantes fiscales y efectúe los pagos provisionales.

                     El artículo 158, cuarto párrafo de la supracitada Ley, contempla que será la institución fiduciaria quien expida los comprobantes fiscales digitales a través de Internet y efectúe la retención a que se refiere dicho artículo, tratándose de ingresos de residentes en el extranjero que perciban por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles ubicados en territorio nacional.

                     Igualmente, los artículos 187, 188, 192 y 193 de la Ley del ISR, establecen el tratamiento fiscal aplicable a ciertas operaciones realizadas a través de fideicomisos sin imputar a la fiduciaria la obligación de formular la declaración del ejercicio.

                     Del artículo Noveno, fracción X de las Disposiciones Transitorias de la Ley del ISR, del Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del IVA; de la Ley del IEPS; de la LFD, se expide la Ley del ISR, y se abrogan la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, y la Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, publicado en el DOF el día 11 de diciembre de 2013, se desprende que la instituciónfiduciaria presentará ante las oficinas autorizadas, a más tardar el 15 de febrero de cada año, declaración proporcionando información sobre el nombre, clave en el RFC, rendimientos, pagos provisionales efectuados y deducciones, relacionados con cada una de las personas a las que les correspondan los rendimientos durante el año de calendario anterior.

                     El artículo 32-B, fracción VIII del CFF, refiere a las fiduciarias que participen en fideicomisos por los que se generen ingresos, la obligación de presentar por cada uno de dichos fideicomisos diversa información.

                     En ese sentido, al no señalar las disposiciones legales antes transcritas expresamente la obligación, la fiduciaria no debe presentar la declaración del ejercicio del ISR por las actividades realizadas a través de un fideicomiso.

12/ISR/N         Determinación del reparto adicional de participación de utilidades a los trabajadores de las empresas. Las autoridades fiscales no están obligadas a verificar la existencia de relación laboral alguna.

                     Los artículos 9, penúltimo y último párrafos y 109, antepenúltimo, penúltimo y último párrafos de la Ley del ISR establecen el procedimiento para determinar la renta gravable para la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas.

                     De conformidad con los artículos 121 y 122 de la Ley Federal del Trabajo, la determinación de reparto de utilidades por parte de la autoridad fiscal resulta procedente, sin que sea requisito el que se compruebe que la persona a la cual se le efectúa una visita domiciliaria tenga trabajadores.

                     Lo anterior, debido a que los artículos 523 y 526 de la Ley en comento establecen la competencia del SAT para la aplicación de normas de trabajo e intervenir en cuestiones relacionadas con la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, otorgándole la facultad de determinar repartos adicionales, sin señalar que la autoridad fiscal deba verificar la existencia de trabajadores.

                     En efecto, en caso de que se determine que la base gravable de las empresas es mayor, se procederá a ordenar las liquidaciones del impuesto omitido y la procedencia de hacer un reparto adicional de utilidades a los trabajadores, no siendo competencia de la autoridad fiscal el comprobar la existencia de alguna relación laboral y el pago del reparto adicional de utilidades.

                     No obstante, cuando de conformidad con las disposiciones legales aplicables, el empleador y los trabajadores pacten, en los contratos colectivos de trabajo, condiciones diversas relacionadas con el reparto de utilidades, las autoridades fiscales deberán tomar en cuenta dichas estipulaciones al momento de ejercer sus facultades de comprobación relacionadas con la participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas.

13/ISR/N         Ingresos acumulables por la prestación del servicio de emisión de vales o monederos electrónicos.

                     El artículo 16, primer párrafo de la Ley del ISR dispone que las personas morales residentes en el país acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, esto es, establece un concepto de ingreso de carácter amplio e incluyente de todos los conceptos que modifiquen positivamente el patrimonio del contribuyente.

                     El artículo 90, primer párrafo de la citada Ley, establece que están obligadas al pago del impuesto establecido en el Título IV del mismo ordenamiento legal, las personas físicas residentes en México que obtengan ingresos en efectivo, en bienes, en crédito, en servicios, o de cualquier otro tipo.

                     Dado lo anterior, se considera que el patrimonio de las personas físicas y morales que prestan el servicio de emisión de vales o monederos electrónicos, se modifica positivamente cuando perciben ingresos por los conceptos siguientes:

I.     El monto de la contraprestación por dicho servicio, conocida como comisión;

II.     El importe o valor nominal recibido de sus clientes, distinto de la comisión, que ampare la emisión de los vales o depósito en los monederos electrónicos, y que no sean reembolsados de forma definitiva a los establecimientos comerciales afiliados, a los clientes o a los usuarios.

III.    Los rendimientos que se generen a favor del emisor de vales o monederos electrónicos, respecto del importe o valor nominal de éstos.

14/ISR/N         Ingresos acumulables de personas distintas a casas de cambio que se dedican a la compra y venta de divisas. Sólo debe tomarse en consideración la ganancia efectivamente percibida. (Se deroga)

                     De conformidad con los artículos 16 y 90 de la Ley del ISR las personas físicas y morales residentes en México, por regla general, se encuentran obligadas a acumular la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan en el ejercicio.

                     No obstante, en el caso de sujetos distintos a las casas de cambio que se dediquen a la compra y venta de divisas, deberán de acumular los ingresos determinados de conformidad con los artículos 8, 18, fracción IX, 44, 45, 46, 133 y 134 de la Ley del ISR; es decir, solo se deberá tomar en consideración la ganancia efectivamente percibida, en el entendido que se encuentre soportado en la contabilidad del contribuyente.

                     Ello, con independencia de los demás ingresos que perciban, mismos que se deberán de acumular de conformidad con los artículos 16 y 90 del ordenamiento citado.

15/ISR/N         Autorización para enajenar acciones a costo fiscal. La sociedad emisora de las acciones no requiere estar constituida en México. (Se deroga)

                     El artículo 24, primer párrafo de la Ley del ISR establece que las autoridades fiscales autorizarán la enajenación de acciones a costo fiscal en los casos de reestructuración de sociedades constituidas en México pertenecientes a un mismo grupo, siempre que se cumpla con los requisitos que dicho artículo indica.

                     Asimismo, el último párrafo del artículo citado aclara que se considera grupo para los efectos del mismo artículo, el conjunto de sociedades cuyas acciones con derecho a voto representativas del capital social sean propiedad directa o indirecta de las mismas personas en por lo menos el 51%, sin computar las que se consideran colocadas entre el gran público inversionista conforme a la regla 3.2.12., primer párrafo de la RMF para 2015 y que hayan sido efectivamente ofrecidas y colocadas entre dicho público, salvo que hubiesen sido recompradas por el emisor.

                     De lo anterior, se advierte que las sociedades que deben estar constituidas en México y pertenecer al mismo grupo, en los términos del artículo 24, primer párrafo de la Ley del ISR, son la enajenante y la adquirente, por lo que la sociedad emisora de las acciones no requiere estar constituida en México, siempre que las sociedades enajenante y adquirente acrediten pertenecer a un mismo grupo y se cumplan los requisitos a que se refiere el artículo 24 de la Ley del ISR y sus disposiciones reglamentarias.

16/ISR/N         Autorización para enajenar acciones a costo fiscal. No se actualiza el supuesto para otorgarla tratándose de aquéllas que no tengan costo promedio por acción.

                     El artículo 24, primer párrafo de la Ley del ISR establece que las autoridades fiscales autorizarán la enajenación de acciones a costo fiscal en los casos de reestructuración de sociedades constituidas en México pertenecientes a un mismo grupo, siempre que se cumpla con los requisitos que dicho artículo indica.

                     La fracción I del artículo citado señala como requisito que el costo promedio de las acciones respecto de las cuales se formule la solicitud, se determine a la fecha de la enajenación, conforme a los artículos 22 y 23 de la Ley del ISR, distinguiéndolas por

enajenante, emisora y adquirente, de las mismas.

                     El artículo 22, fracción III, tercer párrafo, segunda oración de la Ley del ISR prevé la hipótesis en la cual las acciones no tendrán costo promedio por acción; es decir, el supuesto en que no tendrán costo fiscal.

                     En consecuencia, no se actualiza el supuesto para otorgar la autorización prevista por el artículo 24 de la Ley del ISR, tratándose de acciones que no tengan costo promedio por acción de conformidad con el artículo 22, fracción III, tercer párrafo, segunda oración de dicha Ley.

17/ISR/N         Envases de bebidas embotelladas. Supuestos en los que se deben considerar activo fijo o mercancía.

                     De acuerdo con lo establecido por el artículo 25, fracción II de la Ley del ISR, los contribuyentes pueden deducir el costo de lo vendido, dentro del cual pueden considerar los productos terminados o semiterminados que formen parte de las mercancías, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 39, tercer párrafo, inciso a) de la citada Ley.

                     En ese contexto, los envases utilizados en la enajenación de bebidas embotelladas deben ser considerados como parte del costo de lo vendido, ya que dichos envases son parte del producto terminado que las embotelladoras utilizan para enajenar sus bebidas.

                     Por otra parte, el artículo 32, segundo párrafo de la Ley del ISR, considera como activos fijos al conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo, cuya finalidad es la utilización para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.

                     En consecuencia, tratándose de envases que no forman parte integrante del producto final que enajenan las empresas embotelladoras, ya que éstos al momento de la enajenación son canjeados por otros de la misma especie y calidad, se debe considerar que forman parte del activo fijo de la empresa, puesto que son bienes tangibles que se utilizan varias veces, y en virtud de este uso se demeritan por el transcurso del tiempo. Asimismo, tienen como finalidad principal el desarrollo de las actividades del embotellador, toda vez que sonun medio para comercializar sus bebidas y no tienen el propósito de ser enajenados dentro del curso normal de las operaciones.

18/ISR/N         Deducción de pérdidas por caso fortuito o fuerza mayor.

                     A. Una pérdida de dinero en efectivo derivada de un robo o fraude podrá ser deducida en los términos del artículo 25, fracción V de la Ley del ISR, como caso de fuerza mayor siempre que se reúnan los siguientes requisitos:

I.      Que las cantidades perdidas, cuya deducción se pretenda, se hubieren acumulado para los efectos del ISR, y

II.     Que se acredite el cuerpo del delito. Para ello, el contribuyente deberá denunciar el delito y contar con copia certificada del auto de radicación, emitido por el juez

competente. Dicha copia certificada deberá exhibirse a requerimiento de la autoridad fiscal.

                     Las cantidades que se recuperen por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de terceros se acumularán de conformidad con el artículo 18, fracción VI de la Ley del ISR.

                     El contribuyente volverá a acumular las cantidades deducidas conforme al presente criterio en el caso de que la autoridad competente emita conclusiones no acusatorias, confirmadas, en virtud de que las investigaciones efectuadas hubieran indicado que los elementos del tipo no estuvieren acreditados y el juez hubiere sobreseído el juicio correspondiente.

                     En los casos en los que no se acredite la pérdida de dinero en efectivo, robo o fraude, la cantidad manifestada por el contribuyente como pérdida deberá acumularse, previa actualización de conformidad con el artículo 17-A del CFF, desde el día en que se efectuó la deducción hasta la fecha en que se acumule.

                     B. En caso de que la pérdida de bienes a que se refiere el artículo 37 de la Ley del ISR derive de la comisión de un delito, el contribuyente para realizar la deducción correspondiente deberá cumplir con el requisito a que se refiere la fracción II del apartado A anterior.

19/ISR/N         Intereses devengados. Supuesto en el que se acredita el requisito de la deducibilidad.

                     El artículo 25, fracción VII de la Ley del ISR establece que son deducibles los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno, salvo en el caso de los intereses moratorios.

                     El artículo 27, fracción III, primer párrafo de la Ley del ISR dispone que las deducciones autorizadas deberán estar amparadas con un comprobante fiscal; sin embargo, dicha disposición no limita la deducción autorizada en el diverso 25, fracción VII del ordenamiento legal invocado, a que los intereses devengados hayan sido pagados, salvo tratándose de aquéllos a que se refiere el artículo 27, fracción VIII de la Ley citada.

                     Ahora bien, entre otros requisitos de las deducciones autorizadas, el artículo 27, fracciones I, IV y VII de la Ley del ISR requieren que estas sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente; que estén debidamente registradas en contabilidad y, en el caso de intereses por capitales tomados en préstamo, que éstos se hayan invertido en los fines de negocio.

                     En virtud de lo anterior, los contribuyentes que pretendan deducir intereses devengados, salvo en el caso de los intereses moratorios y de aquéllos a que se refiere el artículo 27, fracción VIII de la Ley del ISR; deberán cumplir con los requisitos de deducibilidad previstos en la Ley citada, tales como acreditar que el gasto es estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente, que está debidamente registrado en contabilidad, que cuentan con los instrumentos que contengan el sustento del adeudo en los que conste la tasa del interés pactada entre las partes, además de constar en documentos que generen certeza jurídica de que la operación fue real, las operaciones consten en papeles de trabajo; y, en el caso de intereses por capitales tomados en préstamo, acreditar que éstos se hayan invertido en los fines del negocio.

20/ISR/N         Actos u operaciones prohibidos por la Ley Federal para la Prevención e Identificación de Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita. La realización de dichos actos u operaciones implica la no deducción de las erogaciones relacionadas con aquéllos.

                     Los artículos 27, fracción I y 105, fracción II de la Ley del ISR establecen que las deducciones autorizadas previstas en los artículos 25 y 103 de la citada Ley, deberán cumplir, entre otros requisitos, ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente o para la obtención de los ingresos por los que se está obligado al pago del ISR, respectivamente.

                     El artículo 32 de la Ley Federal para la Prevención e Identificación de Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita, prohíbe dar cumplimiento a obligaciones y, en general, liquidar o pagar, así como aceptar la liquidación o el pago, de actos u operaciones mediante el uso de monedas y billetes, en moneda nacional o divisas y metales preciosos, en los supuestos a que se refiere dicho artículo.

                     En ese sentido, el realizar cualquiera de los actos u operaciones a que se refiere el mencionado artículo 32 de la Ley Federal para la Prevención e Identificación de Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita, implica que las erogaciones efectuadas por el contribuyente relacionadas con dichos actos y operaciones, habrán sido efectuadas en contravención a una Ley de orden público.

                     Lo anterior, conforme a los artículos 1830 y 1831 del Código Civil Federal, en relación con el 8 de dicho Código, que establecen que es ilícito el hecho que es contrario a las leyes de orden público y que el fin o motivo determinante de la voluntad tampoco debe ser contrario a dichas leyes, resultando como sanción su nulidad; por lo que las erogaciones, para ser consideradas deducciones autorizadas, no deben ser contrarias a las leyes de orden público.

                     Por lo tanto, las erogaciones relacionadas con actos u operaciones prohibidos por el artículo 32 de la Ley Federal para la Prevención e Identificación de Operaciones con Recursos de Procedencia Ilícita, no serán estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente ni para la obtención de los ingresos por los que se esté obligado al pago del ISR y, por ende, tampoco serán deducibles en los términos de los artículos 27, fracción I y 105, fracción II de la Ley del ISR, respectivamente.

21/ISR/N         Personas morales que concentren sus transacciones de tesorería. Excepción al requisito de deducibilidad previsto para la procedencia del acreditamiento del IVA.

                     De conformidad con lo establecido por el artículo 27, fracción III de la Ley del ISR, las deducciones autorizadas deben estar amparadas con un comprobante fiscal y que los pagos cuyo monto exceda de $2,000.00 se efectúen mediante transferencia electrónica de fondos desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen

el sistema financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de México; cheque nominativo de la cuenta del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o los denominados monederos electrónicos autorizados por el SAT.

                     Del mismo modo, el artículo 5, fracción I de la Ley del IVA señala que para considerar como acreditable el IVA, debe corresponder a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes estrictamente indispensables, considerando como tales las erogaciones efectuadas por el contribuyente que sean deducibles para los fines del ISR.

                     Asimismo, la regla 3.3.1.3. de la RMF para 2019, señala que lo previsto en el artículo 27, fracción III de la Ley del ISR solo es aplicable a las obligaciones que se cumplan o se extingan con la entrega de una cantidad en dinero.

                     En algunos casos, personas morales que pertenecen a un grupo de empresas que realizan operaciones recíprocas, han firmado convenios para concentrar sus transacciones de tesorería a través de una empresa del mismo grupo que actúa como centralizadora, la cual opera los procesos de pago mediante la cancelación de cuentas por cobrar contra cuentas por pagar entre empresas del grupo, y en consecuencia no se llevan a cabo flujos de efectivo para liquidar este tipo de operaciones.

                     En ese sentido, cuando se dé el supuesto señalado en el párrafo anterior, se tendrá por cumplido el requisito de deducibilidad previsto en el artículo 27, fracción III de la Ley del ISR y, por ende, se tendrá por cumplido el relativo al acreditamiento señalado en el diverso 5, fracción I de la Ley del IVA.

22/ISR/N         Pérdidas por créditos incobrables. Notoria imposibilidad práctica de cobro.

                     El artículo 27, fracción XV de la Ley del ISR establece como requisito para deducir las pérdidas por créditos incobrables, que estas se consideren realizadas en el mes en el que se consuma el plazo de prescripción que corresponda o antes si fuera notoria la imposibilidad práctica de cobro.

                     Para los efectos del mismo artículo, el inciso b) de la fracción citada considera que existe notoria imposibilidad práctica de cobro, entre otros casos, tratándose de créditos cuya suerte principal al día de su vencimiento sea mayor a 30,000 unidades de inversión, cuando el acreedor haya demandado ante la autoridad judicial el pago del crédito o se haya iniciado el procedimiento arbitral convenido para su cobro y además se cumpla con lo previsto en el párrafo final del inciso a) de la misma fracción.

                     El último párrafo del inciso a) de la fracción referida prevé que cuando el deudor del crédito de que se trate sea contribuyente que realiza actividades empresariales y el acreedor informe por escrito al deudor de que se trate, que efectuará la deducción del crédito incobrable, a fin de que el deudor acumule el ingreso derivado de la deuda no cubierta en los términos de la Ley del ISR y que los contribuyentes que apliquen lo dispuesto en el párrafo citado, deberán informar a más tardar el 15 de febrero de cada año de los créditos incobrables que dedujeron en los términos de ese párrafo en el año calendario inmediato anterior.

                     En este sentido, la expresión -se cumpla- utilizada en el inciso b), al referirse al párrafo final del inciso a), alude a una obligación.

                     Por tanto, el deber previsto en el inciso b), solo es aplicable a la segunda parte del párrafo final del inciso a), en cuanto a la obligación del acreedor de informar por escrito al deudor que efectuará la deducción de la pérdida por el crédito incobrable, para que este acumule el ingreso derivado de la deuda no cubierta, y la de informar a más tardar el 15 de febrero de cada año, de las pérdidas por créditos incobrables que dedujo en el año inmediato

anterior.

23/ISR/N         Intereses no se consideran cantidades pagadas por concepto de ISR a cargo de terceros.

                     El artículo 28, fracción I, primer párrafo, de la Ley del ISR establece que no serán deducibles para los efectos del Título II de dicha Ley, los pagos por ISR a cargo de terceros.

                     El artículo 153, tercer párrafo de la Ley citada dispone que cuando la persona que haga alguno de los pagos a que se refiere el Título V de la Ley del ISR, cubra por cuenta del contribuyente el impuesto que a este corresponda, el importe de dicho impuesto se considerará ingreso de los comprendidos en el Título referido.

                     El artículo 166, séptimo párrafo de la Ley del ISR prevé que el impuesto se pagará mediante retención que se efectuará por la persona que realice los pagos y se calculará aplicando a los intereses que obtenga el contribuyente, sin deducción alguna, la tasa que corresponda en cada caso.

                     En este orden de ideas, si la persona que realizó los pagos a que se refiere el párrafo anterior se obligó, contractualmente, a pagar las cantidades adicionales necesarias que tengan como fin asegurar que la cantidad neta, efectivamente recibida por el perceptor, sea igual a la cantidad total que el residente en el extranjero habría recibido de no haberse realizado retención alguna, se considera que dichas cantidades adicionales conservan la naturaleza de intereses pactados a favor de dicho residente.

                     En consecuencia, para los efectos del artículo 28, fracción I de la Ley del ISR, las cantidades adicionales señaladas en el párrafo anterior, no se consideran pago del ISR a cargo de tercero.

                     Lo anterior, toda vez que dichas cantidades adicionales, para los efectos del Título V de la Ley del ISR, son ingresos por intereses y, por tanto, deben ser considerados como tales para efectos de la determinación de la retención del ISR correspondiente a cargo del residente en el extranjero.

24/ISR/N         Dádivas a servidores públicos. No son deducibles para los efectos del ISR.

                     El artículo 28, fracción III de la Ley del ISR establece que no serán deducibles los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza análoga, con excepción de aquéllos referidos en la propia disposición.

                     De los artículos 222 y 222 bis del Código Penal Federal se desprende que los delitos de cohecho y de cohecho a servidores públicos extranjeros consisten en dar, por sí o por interpósita persona, cualquier clase de dádiva como dinero, bienes o servicios, a

servidores públicos, incluso extranjeros, o a terceros para que el servidor público haga o deje de hacer algo justo o injusto relacionado con sus funciones.

                     Dicha conducta implica que cualquier erogación efectuada por el contribuyente que se ubique en los supuestos de los tipos penales señalados, habrá sido efectuada en contravención a las leyes de orden público.

                     Lo anterior, conforme a los artículos 1830 y 1831 del Código Civil Federal, en relación con el 8 de dicho Código, que establecen que es ilícito el hecho que es contrario a las leyes de orden público y que el fin o motivo determinante de la voluntad tampoco debe ser contrario a dichas leyes, resultando como sanción su nulidad.

                     En ese sentido, las erogaciones, para ser consideradas deducciones autorizadas, no deben ser contrarias a las leyes de orden público, incluso cuando se realicen en el extranjero.

                     Debido a las consideraciones anteriores, las erogaciones consistentes en dar por sí o por interpósita persona, dinero, bienes o servicios, a servidores públicos, incluso extranjeros o a terceros, no constituyen deducciones autorizadas para los efectos del ISR, debido a que se ubican en el supuesto previsto por el artículo 28, fracción III de la Ley del ISR y se realizan en contravención a las leyes de orden público, con independencia de que dichas erogaciones se encuentren relacionadas o no con la investigación o sanción por los tipospenales aludidos.

25/ISR/N         Crédito comercial. No es deducible el sobreprecio que paga el contribuyente por la adquisición de un bien.

                     De conformidad con el artículo 28, fracción XII de la Ley del ISR no es deducible el crédito comercial, aun cuando sea adquirido de terceros.

                     Ahora bien, por crédito comercial debe entenderse el sobreprecio que respecto de su valor real, nominal o de mercado, paga el contribuyente por una adquisición.

                     Por ello, el sobreprecio que paga el contribuyente por la adquisición de un bien, por encima de su valor real, nominal o de mercado, no es deducible para efectos del ISR.

26/ISR/N         Capitalización delgada. No es deducible la pérdida cambiaria, devengada por la fluctuación de la moneda extranjera, que derive del monto de las deudas que excedan del triple del capital de los contribuyentes y provengan de deudas contraídas con partes relacionadas en el extranjero.

                     El artículo 28, fracción XXVII, primer párrafo de la Ley del ISR establece que, para los efectos del Título II de dicha Ley, no serán deducibles los intereses que deriven del monto de las deudas del contribuyente que excedan del triple de su capital contable, que provengan de deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero en

los términos del artículo 179 de la Ley citada.

                     El artículo 8, sexto párrafo de la Ley del ISR señala que se dará el tratamiento que dicha Ley dispone para los intereses a las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo.

                     En consecuencia, las pérdidas cambiarias devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera que deriven del monto de las deudas del contribuyente que excedan del triple de su capital contable, que provengan de deudas contraídas con partes relacionadas residentes en el extranjero en los términos del artículo 179 de la Ley del ISR, no son deducibles de conformidad con el artículo 28, fracción XXVII, primer párrafo de dicha Ley.

27/ISR/N         Deducciones del ISR. Los vehículos denominados pick up son camiones de carga.

                     El artículo 36, fracción II de la Ley del ISR establece que la inversión en automóviles solo será deducible hasta por un monto de $175,000.00. Tratándose de inversiones realizadas en automóviles cuya propulsión sea a través de baterías eléctricas recargables, así como los automóviles eléctricos que además cuenten con motor de combustión interna o con motor accionado por hidrógeno, solo serán deducibles hasta por un monto de$250,000.00.

                     El artículo 34, fracción VI de la misma Ley dispone que tratándose de automóviles, autobuses, camiones de carga, tractocamiones, montacargas y remolques, el porciento máximo autorizado como deducción es del 25%.

                     El artículo 3-A del Reglamento de la Ley del ISR, define al automóvil como aquel vehículo terrestre para el transporte de hasta diez pasajeros, incluido el conductor, precisando en su segundo párrafo que no se consideran comprendidas en la definición anterior las motocicletas, ya sea de dos a cuatro ruedas.

                     Sin embargo, tanto la Ley del ISR como su Reglamento no definen lo que debe entenderse por vehículos o camiones de carga, por lo que acorde con lo previsto en el artículo 5, segundo párrafo del CFF, se aplica de manera supletoria el Reglamento de Tránsito en Carreteras y Puentes de Jurisdicción Federal, mismo que en su artículo 2, fracciones IX y X, en relación con el artículo 24, apartado A, fracción II, segundo párrafo,numeral 6 define a los vehículos pick up como camión unitario ligero y camión unitario pesado.

                     En este sentido, los vehículos denominados pick up son camiones de carga destinados al transporte de mercancías, por lo que no deben ser considerados como automóviles para efectos de la Ley del ISR.

28/ISR/N         Cálculo del ajuste anual por inflación. No debe considerarse el IVA acreditable.

                     El ajuste anual por inflación de créditos se determina de conformidad con lo establecido por los artículos 44 y 45 de la Ley del ISR.

                     De conformidad con el artículo 4 de la Ley del IVA, se entiende por impuesto acreditable el monto equivalente al IVA que hubiera sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que este hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes que corresponda.

                     En este sentido, la Ley del IVA, de acuerdo con los artículos 1, cuarto párrafo y 4, solo da derecho a restar, comparar o acreditar el IVA acreditable contra el IVA que el mismo contribuyente hubiera trasladado, con el objeto de determinar periódicamente un saldo a favor o impuesto a pagar, es decir, el IVA acreditable no es un concepto exigible a la autoridad fiscal y, por tanto, no constituye crédito a su favor o cuenta por cobrar.

                     Por ello, el IVA acreditable al no ser un crédito no debe considerarse en la determinación del ajuste anual por inflación.

29/ISR/N         Operaciones financieras derivadas de capital referenciadas al tipo de cambio de una divisa. El hecho de estar previstas en una disposición que regula la no retención por el pago de intereses no altera su naturaleza.

                     El artículo 16-A, segundo párrafo del CFF establece que se consideran operaciones financieras derivadas de deuda, aquéllas que estén referidas a tasas de interés, títulos de deuda o al Índice Nacional de Precios al Consumidor, y que se entiende por operaciones financieras derivadas de capital, aquéllas que estén referidas, entre otros supuestos, a divisas.

                     El artículo 54, segundo párrafo, fracción VII de la Ley del ISR establece que no se efectuará la retención por el pago de intereses tratándose de las ganancias obtenidas en las operaciones financieras derivadas de capital referenciadas al tipo de cambio de una divisa que se realicen en los mercados reconocidos a que se refiere el artículo 16-C, fracción I del CFF.

                     El artículo 20, cuarto párrafo de la Ley en comento prevé que se dará el tratamiento establecido en dicha Ley para los intereses, a la ganancia o la pérdida proveniente de operaciones financieras derivadas de deuda; sin embargo, dicho tratamiento no es extensivo a las operaciones financieras derivadas de capital en los términos de las disposiciones referidas.

                     Por tanto, el hecho de que el artículo 54, segundo párrafo, fracción VII de la Ley del ISR prevea un supuesto de no retención tratándose de las ganancias obtenidas en las operaciones financieras derivadas de capital referenciadas al tipo de cambio de una divisa, no les otorga la naturaleza de operaciones financieras derivadas de deuda ni de intereses.

30/ISR/N         Actualización de pérdidas fiscales. Factor aplicable.

                     De conformidad con el artículo 57 de la Ley del ISR, el monto de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio debe ser actualizado multiplicándolo por el factor correspondiente al periodo comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que ocurrió, hasta el último mes del propio ejercicio.

                     El artículo 6, fracción II de la citada Ley, establece que para determinar el valor de un bien o de una operación al término de un periodo el factor de actualización se obtendrá dividiendo el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes más reciente del periodo, entre el citado índice correspondiente al mes más antiguo del periodo.

                     Por tanto, en términos del artículo 6, fracción II de la Ley del ISR, el factor para actualizar la pérdida fiscal referida en el citado artículo 57 de la Ley del ISR, se obtendrá dividiendo el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes de diciembre del ejercicio en que ocurrió la pérdida, entre el correspondiente al mes de julio del mismo ejercicio.

31/ISR/N         Aumento de la pérdida fiscal en declaraciones complementarias.

                     De conformidad con el artículo 57, tercer párrafo de la Ley del ISR, cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal del ejercicio anterior, pudiendo haberlo hecho conforme al mencionado artículo, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad en la que pudo haberlo efectuado.

                     El segundo párrafo del mencionado artículo refiere que sólo podrá disminuirse la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, contra la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes hasta agotarla.

                     Por lo tanto, si a través de declaración normal, declaración de corrección por dictamen y declaración de corrección, en los casos en los que la autoridad fiscal haya ejercido sus facultades de comprobación, el contribuyente incrementa la utilidad fiscal declarada o convierte la pérdida fiscal declarada en utilidad fiscal, se considera que no se pierde el derecho a disminuir una cantidad igual a la utilidad fiscal incrementada, o a disminuir adicionalmente, una cantidad igual a la pérdida convertida en utilidad fiscal, ya que la amortización correspondiente no pudo haberse hecho de conformidad con lo dispuesto en el mismo artículo 57 de la Ley del ISR.

32/ISR/N         Personas morales que celebran operaciones con partes relacionadas residentes en México. Documentación e información comprobatoria que deben conservar.

                     El artículo 76, fracción I de la Ley del ISR establece la obligación de llevar la contabilidad de conformidad con el CFF, su Reglamento y el Reglamento de la Ley del ISR, así como efectuar los registros en la misma contabilidad.

                     El artículo 28, fracción I del CFF señala que en los casos en que las disposiciones fiscales hagan referencia a la contabilidad, se entenderá que la misma se integra, entre otros conceptos, por documentación comprobatoria de ingresos y deducciones.

                     El artículo 76, fracción XII de la Ley del ISR dispone que las personas morales que

celebren operaciones con partes relacionadas deberán determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables; para estos efectos, la fracción citada dispone que las personas morales deberán aplicar los métodos establecidos en el artículo 180 de la misma Ley, en su orden.

                     En consecuencia, las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en territorio nacional, en cumplimiento del artículo 76, fracciones I y XII de la Ley del ISR y 28 del CFF, deberán obtener y conservar la documentación comprobatoria con la que demuestren que:

I.     El monto de sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas se efectuaron considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables, y

II.     Aplicaron los métodos establecidos en el artículo 180 de la Ley del ISR, en el orden que el propio numeral señala.

33/ISR/N         Personas morales. Concepto de partes relacionadas.

                     El artículo 76, fracción XII de la Ley del ISR establece que las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas, deberán determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.

                     El artículo 179, quinto párrafo de la Ley del ISR dispone que dos o más personas son partes relacionadas, cuando una participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una persona o grupo de personas participe directa o indirectamente en la administración, control o capital de dichas personas. Tratándose de asociaciones en participación, se consideran como partes relacionadas sus integrantes, así como las personas que conforme al párrafo citado se consideren partes relacionadas de dicho integrante.

                     De su análisis, se observa que el artículo 179, quinto párrafo de la Ley referida, prevé una definición genérica del concepto de partes relacionadas, sin restringir su aplicación al Título en que dicha disposición se ubica y sin que exista alguna disposición que la contravenga; toda vez que las contenidas en los artículos 29, fracción II y 90, décimo primero párrafo de la Ley del ISR, solo son aplicables a dichos supuestos determinados.

                     En consecuencia, el concepto de partes relacionadas contenido en el multicitado artículo 179, quinto párrafo, es aplicable a la Ley del ISR y concretamente a la obligación prevista en el artículo 76, fracción XII de dicha Ley.

34/ISR/N         Personas morales que celebran operaciones con partes relacionadas sin importar su residencia fiscal. Cumplimiento de obligaciones.

                     El artículo 76, fracción XII de la Ley del ISR establece que las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas deberán determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables.

                     Adicionalmente, la fracción citada dispone que las personas morales deberán aplicar los métodos establecidos en el artículo 180 de la misma Ley, en el orden referido en dicho artículo.

                     De su análisis, se desprende que la disposición contenida en el artículo 76, fracción XII de la Ley del ISR determina una obligación que deben cumplir todas las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas, sin que sea relevante la residencia fiscal de estas últimas.

                     En consecuencia, las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en México y las que realicen operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero, deberán cumplir, entre otras obligaciones, las señaladas en el artículo 76, fracción XII de la Ley del ISR:

I.      Determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables, y

II.     Aplicar los métodos establecidos en el artículo 180 de la Ley del ISR, en el orden establecido en dicho artículo.

                     Lo anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 76, fracción IX de la Ley del ISR que determina la forma en que deben cumplir las obligaciones las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero.

35/ISR/N         Personas morales que celebran operaciones con partes relacionadas. Aplicación de las Guías de la OCDE.

                     El artículo 76, fracción XII de la Ley del ISR establece que las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas deberán determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables; para estos efectos, la fracción citada dispone que las personasmorales deberán aplicar los métodos establecidos en el artículo 180 de la misma Ley, en el orden previsto en dicho artículo.

                     El artículo 179, último párrafo de la Ley del ISR señala que, para la interpretación de lo dispuesto en el Capítulo II del Título VI de dicha Ley, serán aplicables las Guías sobre Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales, aprobadas por el Consejo de la OCDE en 1995, o aquéllas que las sustituyan, en la medida en que las mismas sean congruentes con las disposiciones de la Ley citada ylos tratados celebrados por México; dichas Guías fueron actualizadas el 22 de julio de 2010 por el mencionado Consejo.

                     Del análisis al artículo 180 de la Ley del ISR, se desprende que se ubica dentro del Capítulo II del Título VI de la Ley en cita y, en consecuencia, para la interpretación de dicho artículo, las personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas residentes en México, podrán aplicar las Guías a que se refiere el artículo 179, último párrafo de la misma Ley, en la medida en que las mismas sean congruentes con lasdisposiciones de la Ley de la materia.

36/ISR/N         Utilidad fiscal neta del ejercicio. En su determinación no debe restarse al resultado fiscal del ejercicio la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa.

                     El artículo 77, tercer párrafo de la Ley del ISR dispone que se considera utilidad fiscal neta del ejercicio, la cantidad que se obtenga de restar al resultado fiscal del ejercicio, el ISR pagado en los términos del artículo 9 de tal Ley, el importe de las partidas no deducibles para los efectos de dicho impuesto, excepto las señaladas en el artículo 28, fracciones VIII y IX de la Ley citada, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas a que se refiere el artículo 9, fracción I de la misma Ley, y el monto que se determine deconformidad con el cuarto párrafo del artículo analizado.

                     Al respecto, el artículo 9, segundo párrafo de la Ley en comento establece el procedimiento para determinar el resultado fiscal del ejercicio. En particular, la fracción I del párrafo referido indica que, como parte de dicho procedimiento, se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por el Título II de tal Ley y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

                     Por lo tanto, debido a que en el resultado fiscal del ejercicio ya se encuentra disminuida la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, de conformidad con el artículo 9, segundo párrafo de la Ley del ISR, no debe restarse nuevamente dicha participación para determinar la utilidad fiscal neta del ejercicio a que se refiere el artículo 77, tercer párrafo de la Ley analizada, en razón de que es una de las excepciones a que se refiere el mencionado párrafo.

37/ISR/N         Sociedades cooperativas de consumo. No están obligadas a pagar el ISR cuando enajenen bienes distintos de su activo fijo.

                     El artículo 80, sexto párrafo de la Ley del ISR, señala que las personas morales con fines no lucrativos estarán obligadas a determinar dicho impuesto cuando se den cualquiera de las siguientes situaciones jurídicas o de hecho: a) enajenen bienes distintos de su activo fijo o, b) presten servicios a personas distintas de sus miembros, siempre que los ingresos derivados de dichas operaciones excedan del 5% de los ingresos totales de la persona moral en el ejercicio de que se trate.

                     No obstante, de una interpretación armónica de los artículos 79, fracción VII y 80 de la Ley en cita, debe excluirse del referido supuesto a las sociedades cooperativas de consumo de bienes, en los casos en que estas enajenen bienes distintos de su activo fijo a sus miembros, ya que las mismas se crean con una finalidad social, sin objeto de lucro, adquiriendo o produciendo bienes y servicios para consumo de sus socios, a cambio de

una contraprestación que utiliza la sociedad para seguir cumpliendo su objeto; por tanto, únicamente el ingreso que obtenga este tipo de cooperativas, por la enajenación de esos bienes a sus miembros, no debe causar el ISR.

38/ISR/N         Instituciones de enseñanza, comprendidas en el Título III de la Ley del ISR. Son personas morales con fines no lucrativos cuando obtengan el reconocimiento de validez oficial de estudios.

                     De conformidad con el artículo 79, fracción X de la Ley del ISR, se consideran personas morales con fines no lucrativos, las sociedades o asociaciones de carácter civil que se dediquen a la enseñanza, con autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la Ley General de Educación, siempre que sean consideradas como instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles en términos de la referida Ley.

                     El artículo 54 de la Ley General de Educación señala que los particulares podrán impartir educación en todos sus tipos y modalidades, y que por lo que concierne a la educación preescolar, primaria, secundaria, normal y demás para la formación de maestros de educación básica, los particulares deberán obtener previamente, en cada caso, la autorización expresa del Estado, tratándose de estudios distintos de los antes mencionados, podrán obtener el reconocimiento de validez oficial de estudios.

                     En virtud de lo anterior, las sociedades o asociaciones de carácter civil dedicadas a la enseñanza que tengan el reconocimiento de validez oficial de estudios, son personas morales con fines no lucrativos, independientemente de que conforme a la Ley General de Educación no sea obligatorio obtener dicho reconocimiento.

39/ISR/N         Instituciones educativas con autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios, comprendidas en el Título III de la Ley del ISR. No se encontrarán obligadas a pagar el impuesto respectivo, por las cuotas de inscripción y colegiaturas pagadas por sus alumnos.

                     El artículo 79, fracción X de la Ley del ISR, establece que no son contribuyentes del impuesto las sociedades o asociaciones de carácter civil que se dediquen a la enseñanza, con autorización o con reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la Ley General de Educación, siempre que sean consideradas como instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles en términos de la Ley del ISR.

                     El artículo 80, sexto párrafo de la Ley del ISR refiere que en el caso de que las personas morales con fines no lucrativos, enajenen bienes distintos de su activo fijo o presten servicios a personas distintas de sus miembros, deberán determinar el impuesto que corresponda por los ingresos derivados de las actividades mencionadas en los términos del Título II de la Ley en comento, siempre que dichos ingresos excedan del 5% de los ingresos totales de la persona moral en el ejercicio de que se trate.

                     De una interpretación armónica de las disposiciones antes señaladas, lo previsto en el artículo 80, sexto párrafo de la Ley del ISR, no será aplicable tratándose de la prestación de servicios de enseñanza que realicen las instituciones con autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la Ley General de Educación y que cuenten con autorización para recibir donativos deducibles, conforme a la

referida Ley del ISR, siempre que los ingresos percibidos correspondan a los pagos que por concepto de cuota de inscripción y colegiatura efectúen los alumnos que se encuentren inscritos en las instituciones educativas de que se trate.

40/ISR/N         Premios por asistencia y puntualidad. No son prestaciones de naturaleza análoga a la previsión social.

                     El artículo 93, fracción VIII de la Ley del ISR establece que no se pagará el impuesto por la obtención de ingresos percibidos con motivo de subsidios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderías infantiles, actividades culturales y deportivas, y otras prestaciones de previsión social, de naturaleza análoga, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo.

                     El artículo 7, penúltimo párrafo de dicha Ley dispone que se considera previsión social, las erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores, que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de dichos trabajadores tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento de su calidad de vida y la de su familia.

                     En tal virtud, los premios otorgados a los trabajadores por concepto de puntualidad y asistencia al ser conferidos como un estímulo a aquellos trabajadores que se encuentren en dichos supuestos, no tienen una naturaleza análoga a los ingresos exentos establecidos en el artículo 93, fracción VIII de la Ley del ISR, porque su finalidad no es hacer frente a contingencias futuras ni son conferidos de manera general.

41/ISR/N         Previsión Social. Cumplimiento del requisito de generalidad.

                     El artículo 93, fracción VIII de la Ley del ISR establece que no se pagará ISR por aquéllos ingresos obtenidos con motivo de subsidios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderías infantiles, actividades culturales y deportivas, y otras prestaciones de previsión social, de naturaleza análoga, que se concedan de manera general, de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo.

                     Se considera que el requisito de generalidad a que se refiere el artículo antes citado, se cumple cuando determinadas prestaciones de previsión social se concedan a la totalidad de los trabajadores que se coloquen en el supuesto que dio origen a dicho beneficio.

                     En consecuencia, los contribuyentes no pagarán ISR por los ingresos obtenidos con motivo de prestaciones de previsión social, cuando las mismas se concedan a todos los trabajadores que tengan derecho a dicho beneficio, conforme a las leyes o por contratos de trabajo.

42/ISR/N         Ingresos por enajenación de bienes inmuebles destinados a casa habitación.

                     El artículo 93, fracción XIX, inciso a) de la Ley del ISR establece que no se pagará ISR por la obtención, entre otros, de los ingresos derivados de la enajenación de casa habitación, siempre que el monto de la contraprestación obtenida no exceda de setecientas mil unidades de inversión y la transmisión se formalice ante fedatario público.

                     La exención prevista en el artículo 93, fracción XIX, inciso a) de la Ley del ISR, se refiere al supuesto en que solo una parte de la superficie del inmueble sea destinada a casa habitación y la otra se utilice para un fin diverso o no se destinen exclusivamente para el uso habitacional, el ISR se pagará sólo por la parte que no corresponda a la superficie destinada a casa habitación.

                     El artículo 129 del Reglamento de la Ley del ISR dispone que, para los efectos de ésta misma exención, la casa habitación comprende también al terreno donde se encuentre esta construida, siempre que la superficie de dicho terreno no exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación.

                     Por lo anterior, para efectuar el cálculo de la superficie del terreno precisado en el párrafo anterior, no deberá tomarse en cuenta el área cubierta por las construcciones destinadas a un fin diverso al habitacional.

43/ISR/N         Propinas. Constituyen un ingreso para el trabajador.

                     El artículo 94, primer párrafo de la Ley del ISR establece que se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, los salarios y demás prestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas y las prestaciones percibidas como consecuencia de la terminación de la relación laboral.

                     Conforme a lo dispuesto por el artículo 96 de la Ley del ISR, respecto del impuesto que resulte a cargo del trabajador, la retención se calculará aplicando a la totalidad de los ingresos obtenidos en un mes de calendario la tarifa a que se refiere dicha disposición legal.

                     El artículo 346 de la Ley Federal del Trabajo señala que las propinas percibidas por los trabajadores en hoteles, casas de asistencia, restaurantes, fondas, cafés, bares y otros establecimientos análogos, son parte del salario del trabajador.

                     Por lo anterior, las propinas antes referidas que les sean concedidas a los trabajadores, deben ser consideradas por el empleador para efectuar el cálculo y retención del ISR que, en su caso, resulte a cargo del trabajador, en los términos del artículo 96 de la Ley del ISR.

44/ISR/N         Subsidio para el empleo. Es factible recuperar vía devolución el remanente no acreditado.

                     El artículo Octavo, fracción III, primer párrafo del Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del ISR, del CFF, de la Ley del IEPS, de la Ley del IVA y, se otorga el Subsidio para el Empleo, publicado en el DOF el 1

de octubre de 2007 establece para quienes realicen los pagos a los contribuyentes que tengan derecho al subsidio para el empleo, la opción de acreditar contra el ISR a su cargo o del retenido a terceros, las cantidades que entreguen a los contribuyentes por dicho concepto, cuando cumplan con los requisitos que al efecto establezca dicho numeral.

                     El artículo 22 del CFF señala que las autoridades fiscales devolverán las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan conforme a las leyes fiscales.

                     La Suprema Corte de Justicia de la Nación, a través de la tesis 2a. XXXVIII/2009 visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Tomo: XXIX, Abril de 2009, Página: 733, Novena Época, determinó que el mecanismo elegido por el legislador para recuperar las cantidades pagadas por el empleador, tiende a evitar que este las absorba afectando su patrimonio, con la condición de que el acreditamiento correspondiente se realice únicamente contra el ISR, de ahí que esa figura fiscal solo se prevea respecto de las cantidades pagadas por concepto de subsidio para el empleo y, por ello, la diferencia que surja de su sustracción no queda regulada en dichas disposiciones legales sino en el artículo 22 del CFF, que establece la procedencia de la devolución de cantidades pagadas indebidamente o en demasía; por tanto, si en los plazos en que debe realizarse el entero del impuesto a cargo o del retenido de terceros, el patrón tiene saldo a favor derivado de agotar el esquema de acreditamiento del ISR, puede solicitarlo en términos del indicado artículo 22.

                     Bajo ese contexto, en los casos en que exista remanente de subsidio para el empleo pagado a los trabajadores que resulte de agotar el esquema de acreditamiento del ISR a cargo o del retenido a terceros, será susceptible de devolución, conforme a lo dispuesto por el artículo 22 del citado Código.

45/ISR/N         Devolución de saldos a favor. No es requisito indispensable la presentación por parte del trabajador del escrito de aviso al patrón. (Se deroga)

                     El artículo 97 de la Ley del ISR impone al retenedor, entre otras obligaciones, la de calcular el impuesto anual de cada persona que le hubiere prestado servicios personales subordinados, con excepción del supuesto en el cual el trabajador le haya comunicado por escrito, a más tardar el 31 de diciembre del ejercicio fiscal de que se trate, que presentaría la declaración anual por su cuenta según el artículo 151 del Reglamento de la Ley del ISR.

                     Del mismo modo, el propio artículo 97 de la Ley del ISR, en sus párrafos quinto y sexto previene que el patrón puede compensar las cantidades a favor de su trabajador contra las retenciones futuras, y de no ser posible esto, entonces el trabajador podrá requerir a las autoridades fiscales la devolución de las cantidades no compensadas.

                     En este contexto, considerando la opción que tiene el trabajador de solicitar directamente su devolución, entonces es suficiente que exista un saldo a favor y se haya presentado la declaración del ejercicio para estar en condiciones de solicitar la devolución de las cantidades no compensadas, siempre que se cumpla lo dispuesto por el artículo 22 del CFF y las demás disposiciones aplicables.

                     Lo señalado en el párrafo anterior, coincide con el criterio establecido por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación mediante la tesis de jurisprudencia 2ª./J.110/2011.

46/ISR/N         Acciones emitidas por sociedades extranjeras cotizadas en bolsas de valores concesionadas. Su enajenación está sujeta a la tasa del 10%.

                     El artículo 129, fracción I de la Ley del ISR dispone que las personas físicas estarán obligadas a pagar el ISR, cuyo pago se considerará como definitivo, aplicando la tasa del 10% a las ganancias obtenidas en el ejercicio derivadas de la enajenación de acciones emitidas por sociedades extranjeras cotizadas en las bolsas de valores concesionadas o mercados de derivados reconocidos en los términos de la Ley del Mercado de Valores.

                     El artículo 9, tercer párrafo de la Ley del Mercado de Valores, de aplicación supletoria a las disposiciones fiscales de conformidad con el artículo 5, segundo párrafo del CFF, indica que las actividades de intermediación con valores que se operen en el extranjero o emitidos conforme a leyes extranjeras, susceptibles de ser listados en el Sistema Internacional de Cotizaciones de una bolsa de valores, únicamente podrán proporcionarse a través de dicho sistema.

                     De conformidad con su reglamento, la Bolsa Mexicana de Valores cuenta con un listado que se encuentra integrado por el apartado de valores autorizados para cotizar en el Sistema Internacional de Cotizaciones.

                     En ese sentido, las ganancias obtenidas en el ejercicio derivadas de la enajenación de acciones emitidas por sociedades extranjeras listadas en el apartado de valores autorizados para cotizar en el Sistema Internacional de Cotizaciones de la Bolsa Mexicana de Valores, están sujetas a una tasa del 10% en los términos del artículo 129, fracción I de la Ley del ISR, con independencia de que su enajenación no se realice a través de un intermediario del mercado de valores mexicano.

47/ISR/N         Dividendos o utilidades distribuidos. Acumulación a los demás ingresos por parte de las personas físicas.

                     El artículo 140, primer párrafo de la Ley del ISR establece que las personas físicas deberán acumular a sus demás ingresos, los percibidos por dividendos o utilidades.

                     El mismo artículo, en su quinto párrafo, dispone que para los efectos de dicho numeral también se consideran dividendos o utilidades distribuidos, la utilidad fiscal determinada, incluso presuntivamente, por las autoridades fiscales, conforme lo establece el artículo 140, fracción V de la Ley del ISR.

                     En este sentido, se considera que las personas físicas están obligadas a acumular a sus demás ingresos, como dividendos o utilidades distribuidos, todos los supuestos previstos en las distintas fracciones del artículo 140 de la Ley del ISR, incluidos los previstos en la

referida fracción V.

48/ISR/N         Dividendos o utilidades distribuidos pagados por una sociedad. Acumulación de los demás ingresos de las personas físicas.

                     El artículo 140, primer y cuarto párrafos de la Ley del ISR, establecen que las personas físicas deberán acumular a sus demás ingresos, los percibidos por dividendos o utilidades distribuidos y que dicho ingreso lo percibe el propietario del título valor o en caso de partes sociales, la persona que aparezca como titular de las mismas.

                     El mismo artículo 140, en su párrafo quinto, fracciones IV, V y VI de la Ley del ISR determina que se consideran dividendos o utilidades distribuidos, entre otras, las omisiones de ingresos o las compras no realizadas e indebidamente registradas; la utilidad fiscal determinada, inclusive presuntivamente, por las autoridades fiscales, así como la modificación a la utilidad fiscal derivada de la determinación de los ingresos acumulables y de las deducciones autorizadas en operaciones celebradas entre partes relacionadas, hecha por dichas autoridades.

                     En consecuencia, en los casos en que una persona moral se ubique en alguno de los supuestos previstos en las fracciones IV, V ó VI del artículo citado en el párrafo anterior, se deberá considerar ingreso para cada una de las personas físicas propietarias del título valor o que aparezcan como titulares de las partes sociales de la persona moral a la que se le determinaron dividendos o utilidades distribuidos, en la misma proporción en que son propietarios de dichos títulos o partes sociales.